Comunica experienta
MonitorulJuridic.ro
În temeiul prevederilor art. 2 alin. (2) lit. a) şi ale <>art. 10 alin. (4) din Hotãrârea Guvernului nr. 34/2009 privind organizarea şi funcţionarea Ministerului Finanţelor Publice, cu modificãrile şi completãrile ulterioare,
în baza prevederilor <>art. 4 alin. (1) din Legea contabilitãţii nr. 82/1991, republicatã,
ministrul finanţelor publice emite urmãtorul ordin:
ART. 1
(1) Se aprobã Reglementãrile contabile conforme cu directivele europene, cuprinse în anexa*) care face parte integrantã din prezentul ordin.
-----------
*) Anexa se publicã în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10 noiembrie 2009, care se poate achiziţiona de la Centrul pentru relaţii cu publicul al Regiei Autonome "Monitorul Oficial", Bucureşti, şos. Panduri nr. 1.
(2) Reglementãrile prevãzute la alin. (1) cuprind Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitãţilor Economice Europene şi Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitãţilor Economice Europene.
ART. 2
(1) Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitãţilor Economice Europene se aplicã de entitãţile prevãzute la pct. 1 alin. (3) din reglementãri.
(2) Subunitãţile fãrã personalitate juridicã, cu sediul în strãinãtate, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, precum şi subunitãţile din România care aparţin unor persoane juridice cu sediul ori domiciliul în strãinãtate au obligaţia sã organizeze şi sã conducã contabilitatea proprie, potrivit reglementãrilor menţionate la alin. (1).
ART. 3
(1) Persoanele juridice care la data bilanţului depãşesc limitele a douã dintre urmãtoarele 3 criterii, denumite în continuare criterii de mãrime:
- total active: 3.650.000 euro;
- cifra de afaceri netã: 7.300.000 euro;
- numãr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50
întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:
- bilanţ;
- cont de profit şi pierdere;
- situaţia modificãrilor capitalului propriu;
- situaţia fluxurilor de numerar;
- note explicative la situaţiile financiare anuale.
(2) Persoanele juridice care la data bilanţului nu depãşesc limitele a douã dintre criteriile de mãrime prevãzute la alin. (1) întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilanţ prescurtat;
- cont de profit şi pierdere;
- note explicative la situaţiile financiare anuale simplificate. Opţional, ele pot întocmi situaţia modificãrilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de numerar.
(3) Potrivit legii contabilitãţii, situaţiile financiare anuale trebuie însoţite de o declaraţie scrisã de asumare a rãspunderii conducerii persoanei juridice pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale în conformitate cu Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitãţilor Economice Europene.
(4) Persoanele juridice care au întocmit situaţii financiare anuale simplificate întocmesc situaţiile financiare anuale prevãzute la alin. (1) numai dacã în douã exerciţii financiare consecutive depãşesc limitele a douã dintre cele 3 criterii de mãrime prevãzute la alin. (1). Persoanele juridice care au întocmit situaţiile financiare anuale prevãzute la alin. (1) întocmesc situaţii financiare anuale simplificate numai dacã în douã exerciţii financiare consecutive nu depãşesc limitele a douã dintre cele 3 criterii de mãrime prevãzute la alin. (1).
(5) În cazul entitãţilor nou-înfiinţate, acestea pot întocmi pentru primul exerciţiu de raportare situaţii financiare anuale simplificate sau situaţii financiare anuale cu 5 componente. Pentru al doilea an de raportare, aceste entitãţi analizeazã indicatorii determinaţi din situaţiile financiare ale anului precedent şi indicatorii determinaţi pe baza datelor din contabilitate şi a balanţei de verificare încheiate la sfârşitul exerciţiului financiar curent, întocmind situaţii financiare anuale în funcţie de criteriile de mãrime înregistrate.
ART. 4
În cazul entitãţilor administrate în sistem dualist, potrivit legii, referirile din reglementãrile prevãzute la art. 1 la "administratori" se vor citi ca referiri la "membrii directoratului".
ART. 5
(1) Situaţiile financiare anuale întocmite de persoanele juridice prevãzute la art. 3 alin. (1) sunt auditate, potrivit legii.
(2) Fac obiectul auditului statutar şi situaţiile financiare anuale întocmite de persoanele juridice de interes public, astfel cum sunt definite potrivit legii.
(3) Situaţiile financiare anuale simplificate sunt verificate potrivit legii.
ART. 6
Societãţile comerciale ale cãror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã, astfel cum este definitã de legislaţia în vigoare privind piaţa de capital, întocmesc situaţii financiare anuale cu 5 componente, aşa cum acestea sunt prevãzute la art. 3 alin. (1), indiferent de totalul activelor, cifra de afaceri netã sau numãrul mediu de salariaţi.
ART. 7
(1) Subunitãţile fãrã personalitate juridicã, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, organizeazã şi conduc evidenţã contabilã proprie, astfel încât aceasta sã permitã determinarea informaţiilor şi a obligaţiilor prevãzute de lege, iar persoanele juridice cãrora le aparţin sã poatã întocmi situaţii financiare anuale.
(2) Activitatea desfãşuratã în strãinãtate de subunitãţile fãrã personalitate juridicã, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, se include în situaţiile financiare ale persoanei juridice române şi se raporteazã pe teritoriul României, cu respectarea prevederilor Reglementãrilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitãţilor Economice Europene.
(3) În înţelesul prezentului ordin, prin subunitãţi fãrã personalitate juridicã, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, se înţelege sucursale, agenţii, reprezentanţe sau alte asemenea unitãţi fãrã personalitate juridicã, înfiinţate potrivit legii.
(4) Persoanele desemnate ca reprezentant/împuternicit fiscal, potrivit Codului fiscal şi Codului de procedurã fiscalã, ţin contabilitatea proprie în funcţie de statutul lor de persoane fizice sau juridice, dupã caz. În cazul în care sunt persoane juridice, acestea întocmesc situaţii financiare anuale şi raportãri contabile, potrivit <>Legii contabilitãţii nr. 82/1991, republicatã.
(5) Din punct de vedere contabil, sediile permanente din România care aparţin unor persoane juridice cu sediul în strãinãtate reprezintã subunitãţi fãrã personalitate juridicã ce aparţin acestor persoane juridice şi au obligaţia întocmirii situaţiilor financiare anuale şi a raportãrilor contabile cerute de <>Legea contabilitãţii nr. 82/1991, republicatã.
ART. 8
(1) În cazul asocierilor în participaţie încheiate între o persoanã juridicã românã şi o persoanã juridicã strãinã, contabilitatea se ţine de cãtre persoana desemnatã de asociaţi, care rãspunde potrivit legii.
(2) La organizarea şi conducerea contabilitãţii asocierii în participaţie trebuie avute în vedere atât Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitãţilor Economice Europene, cât şi cerinţele care rezultã din alte prevederi legale.
(3) Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitãţilor Economice Europene se aplicã, de asemenea, asocierilor în participaţie între persoane juridice strãine (nerezidente), înregistrate în România. Pentru acestea, asociatul desemnat prin contractul de asociere sã îndeplineascã obligaţiile fiscale organizeazã şi conduce evidenţa contabilã a asocierii, astfel încât sã se poatã determina informaţiile şi obligaţiile prevãzute de lege, fãrã a întocmi situaţii financiare anuale.
ART. 9
Ministerul Finanţelor Publice şi alte autoritãţi de reglementare pot solicita prezentarea în situaţiile financiare anuale a unor informaţii suplimentare faţã de cele care trebuie prezentate în concordanţã cu reglementãrile prevãzute la art. 1.
ART. 10
În aplicarea reglementãrilor contabile conforme cu directivele europene, entitãţile trebuie sã dezvolte politici contabile proprii care se aprobã de administratori, potrivit legii. În cazul entitãţilor care nu au administratori, politicile contabile se aprobã de persoanele care au obligaţia gestionãrii entitãţii respective.
ART. 11
(1) Situaţiile financiare anuale consolidate sunt elaborate în conformitate cu Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitãţilor Economice Europene.
(2) O societate-mamã trebuie sã întocmeascã situaţii financiare anuale consolidate dacã aceasta face parte dintr-un grup de societãţi şi îndeplineşte una dintre urmãtoarele condiţii:
a) deţine majoritatea drepturilor de vot ale acţionarilor sau asociaţilor într-o altã societate denumitã filialã;
b) este acţionar sau asociat al unei societãţi şi majoritatea membrilor organelor de administraţie, conducere şi de supraveghere ale societãţii în cauzã (filialã), care au îndeplinit aceste funcţii în cursul exerciţiului financiar, în cursul exerciţiului financiar precedent şi pânã în momentul întocmirii situaţiilor financiare anuale consolidate, au fost numiţi doar ca rezultat al exercitãrii drepturilor lor de vot;
c) este acţionar sau asociat al unei societãţi şi deţine singurã controlul asupra majoritãţii drepturilor de vot ale acţionarilor ori asociaţilor societãţii, ca urmare a unui acord cu alţi acţionari sau asociaţi;
d) este acţionar sau asociat şi are dreptul de a exercita o influenţã dominantã asupra filialei, în temeiul unui contract încheiat cu societatea comercialã în cauzã ori al unei clauze din actul constitutiv sau statut, dacã legislaţia aplicabilã filialei permite astfel de contracte ori clauze;
e) societatea-mamã deţine puterea de a exercita sau exercitã efectiv o influenţã dominantã ori control asupra unei filiale;
f) este acţionar sau asociat şi are dreptul de a numi ori de a revoca majoritatea membrilor organelor de administraţie, conducere sau de supraveghere ale filialei; sau
g) societatea-mamã şi filiala sunt conduse pe o bazã unificatã de cãtre societatea-mamã.
ART. 12
(1) O societate-mamã este scutitã de la întocmirea situaţiilor financiare anuale consolidate dacã, la data bilanţului consolidat, societãţile comerciale care urmeazã sã fie consolidate nu depãşesc împreunã, pe baza celor mai recente situaţii financiare anuale ale acestora, limitele a douã dintre urmãtoarele 3 criterii:
- total active: 17.520.000 euro;
- cifra de afaceri netã: 35.040.000 euro;
- numãr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 250.
(2) Scutirea prevãzutã la alin. (1) nu se aplicã dacã una dintre filialele care urmeazã sã fie consolidate este o societate comercialã ale cãrei valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã, în conformitate cu legislaţia în vigoare privind piaţa de capital.
(3) Condiţiile în care o societate-mamã este scutitã de la obligaţia întocmirii situaţiilor financiare anuale consolidate sunt prevãzute în Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitãţilor Economice Europene.
(4) Criteriile de mãrime prevãzute la alin. (1) se stabilesc pe baza situaţiilor financiare anuale ale societãţii-mamã şi ale filialelor sale.
ART. 13
Sancţiunile aplicabile pentru încãlcarea prevederilor reglementãrilor contabile conforme cu directivele europene sunt cele prevãzute de <>Legea contabilitãţii nr. 82/1991, republicatã.
ART. 14
(1) Entitãţile care fac parte din categoria persoanelor juridice de interes public, potrivit <>art. 34 alin. (2) din Legea contabilitãţii nr. 82/1991, republicatã, cu excepţia societãţilor comerciale ale cãror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã, a instituţiilor de credit şi instituţiilor financiare nebancare, definite potrivit reglementãrilor legale, înscrise în Registrul general, a societãţilor de asigurare, de asigurare-reasigurare şi de reasigurare, a societãţilor de pensii, a societãţilor de servicii de investiţii financiare, societãţilor de administrare a investiţiilor şi organismelor de plasament colectiv, şi care au obligaţia sã întocmeascã situaţii financiare anuale consolidate pot întocmi aceste situaţii fie potrivit Reglementãrilor contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitãţilor Economice Europene, fie în baza Standardelor Internaţionale de Raportare Financiarã.
(2) Prevederile alin. (1) se aplicã şi persoanelor juridice, altele decât cele de interes public, care au obligaţia, potrivit legii, sã întocmeascã situaţii financiare anuale consolidate.
(3) Persoanele juridice care au optat, potrivit prevederilor de mai sus, pentru aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare Financiarã la întocmirea situaţiilor financiare anuale consolidate au obligaţia sã asigure continuitatea aplicãrii acestora.
ART. 15
Prezentul ordin intrã în vigoare la data de 1 ianuarie 2010.
ART. 16
La data intrãrii în vigoare a prezentului ordin se abrogã <>Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.752/2005 pentru aprobarea reglementãrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1.080 şi nr. 1.080 bis din 30 noiembrie 2005, cu modificãrile şi completãrile ulterioare.
ART. 17
Prezentul ordin se publicã în Monitorul Oficial al României, Partea I.
p. Ministrul finanţelor publice,
Gheorghe Gherghina,
secretar de stat
Bucureşti, 29 octombrie 2009.
Nr. 3.055
ANEXÃ
REGLEMENTARI CONTABILE
conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene
CAP. I
ARIA DE APLICABILITATE ŞI MONEDA DE RAPORTARE
1. - (1) Prezentele reglementãri prevãd formatul şi conţinutul situaţiilor financiare anuale, principiile contabile şi regulile de recunoaştere, evaluare, scoatere din evidenţã şi prezentare a elementelor în situaţiile financiare anuale, regulile de întocmire, aprobare, auditare/verificare, potrivit legii, şi publicare a situaţiilor financiare anuale, unele reguli privind contabilitatea de gestiune, Planul de conturi general, precum şi conţinutul şi funcţiunea conturilor contabile.
Acestea stabilesc, de asemenea, reguli privind organizarea şi conducerea contabilitãţii şi raportãrile efectuate în conformitate cu cerinţele instituţiilor statului, pentru uzul tuturor categoriilor de utilizatori.
(2) Prezentele reglementãri transpun:
a) Directiva a IV-a a Comunitãţilor Economice Europene 78/660/CEE din data de 25 iulie 1978 privind conturile anuale ale anumitor forme de societãţi comerciale, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 222 din data de 14 august 1978, cu modificãrile şi completãrile ulterioare*1);
----------
*1) Directiva a IV-a a fost modificatã şi completatã prin urmãtoarele directive:
- Directiva a VII-a a Consiliului 83/349/CEE din 13 iunie 1983 privind conturile consolidate, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 193 din 18 iulie 1983;
- Directiva a XI-a a Consiliului 89/666/CEE din 21 decembrie 1989 privind cerinţele de prezentare referitoare la sucursalele deschise într-un Stat membru de cãtre anumite tipuri de societãţi comerciale care intrã sub incidenţa legislaţiei unui alt stat, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 395 din 30 decembrie 1989;
- Directiva Consiliului 90/604/CEE din 8 noiembrie 1990 pentru modificarea Directivei 78/660/CEE privind conturile anuale şi a Directivei 83/349/CEE privind conturile consolidate în ceea ce priveşte excepţiile pentru întreprinderile mici şi mijlocii şi publicarea conturilor în ecu, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 317 din 16 noiembrie 1990;
- Directiva Consiliului 90/605/CEE din 8 noiembrie 1990 pentru modificarea Directivei 78/660/CEE privind conturile anuale şi a Directivei 83/349/CEE privind conturile consolidate în ceea ce priveşte aria de aplicabilitate a acestor directive, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 317 din 16 noiembrie 1990;
- Directiva 2001/65/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 27 septembrie 2001 pentru modificarea Directivei 78/660/CEE , Directivei 83/349/CEE şi a Directivei 86/635/CEE privind regulile de evaluare pentru conturile anuale şi consolidate ale anumitor tipuri de societãţi comerciale, precum şi ale bãncilor şi ale altor instituţii financiare, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 283 din 27 octombrie 2001;
- Directiva Consiliului 2003/38/CE din 13 mai 2003 pentru modificarea Directivei 78/660/CEE privind conturile anuale în ceea ce priveşte sumele exprimate în euro, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 120 din 15 mai 2003;
- Directiva 2003/51/CEE a Parlamentului European şi a Consiliului din 18 iunie 2003 pentru modificarea Directivelor 78/660/CEE , 83/349/CEE , 86/635/CEE şi 91/674/CEE privind conturile anuale şi consolidate ale anumitor tipuri de societãţi comerciale, bãncilor şi altor instituţii financiare şi ale societãţilor de asigurare privind modernizarea şi actualizarea regulilor contabile, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 178 din 17 iulie 2003.
b) art. 10 alin. 2 din Directiva 2004/25/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 21 aprilie 2004 privind ofertele publice de achiziţie, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 142 din 30 aprilie 2004;
c) prevederile Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 17 mai 2006, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 157 din 9 iunie 2006, referitoare la modificarea Directivei 78/660/CEE ;
d) prevederile Directivei 2006/46/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 14 iunie 2006, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 224 din 16 august 2006, referitoare la modificarea Directivei 78/660/CEE ;
e) prevederile Directivei 2009/49/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 18 iunie 2009, publicatã în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 164 din 26 iunie 2009, referitoare la modificarea Directivei 78/660/CEE .
(3) Prezentele reglementãri se aplicã de cãtre urmãtoarele categorii de persoane (denumite în continuare entitãţi):
a) societãţile comerciale:
- societãţile în nume colectiv;
- societãţile în comanditã simplã;
- societãţile pe acţiuni;
- societãţile în comanditã pe acţiuni; şi
- societãţile cu rãspundere limitatã.
b) societãţile/companiile naţionale;
c) regiile autonome;
d) institutele naţionale de cercetare-dezvoltare;
e) societãţile cooperative şi celelalte persoane juridice care, în baza legilor speciale de organizare, funcţioneazã pe principiile societãţilor comerciale;
f) subunitãţile fãrã personalitate juridicã, cu sediul în România, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, în condiţiile prevãzute de prezentele reglementãri;
g) subunitãţile fãrã personalitate juridicã, cu sediul în strãinãtate, care aparţin persoanelor prevãzute la lit. a) - e), cu sediul sau domiciliul în România, în condiţiile prevãzute de prezentele reglementãri;
h) subunitãţile din România, care aparţin unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul în strãinãtate, în condiţiile prevãzute de prezentele reglementãri.
(4) Societãţile comerciale care au subunitãţi organizeazã şi conduc contabilitatea astfel încât sã fie disponibile informaţiile necesare privind activitatea desfãşuratã de aceste subunitãţi.
(5) În înţelesul prezentelor reglementãri, prin subunitãţi fãrã personalitate juridicã, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, se înţelege sucursale, agenţii, reprezentanţe sau alte asemenea unitãţi fãrã personalitate juridicã, înfiinţate potrivit legii.
2. - (1) Contabilitatea se ţine în limba românã şi în moneda naţionalã. Contabilitatea operaţiunilor efectuate în valutã se ţine atât în moneda naţionalã, cât şi în valutã.
(2) Prin valutã se înţelege altã monedã decât leul.
CAP. II
FORMATUL ŞI CONŢINUTUL SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE
SECŢIUNEA 1
DISPOZIŢII GENERALE PRIVIND SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE
3. - (1) Persoanele juridice care la data bilanţului depãşesc limitele a douã dintre urmãtoarele trei criterii (denumite în continuare criterii de mãrime):
- total active: 3.650.000 euro,
- cifrã de afaceri netã: 7.300.000 euro,
- numãr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50 întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:
- bilanţ,
- cont de profit şi pierdere,
- situaţia modificãrilor capitalului propriu,
- situaţia fluxurilor de numerar,
- notele explicative la situaţiile financiare anuale.
(2) Persoanele juridice care la data bilanţului nu depãşesc limitele a douã dintre criteriile de mãrime prevãzute la alin. (1) întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilanţ prescurtat,
- cont de profit şi pierdere,
- note explicative la situaţiile financiare anuale simplificate.
Opţional, ele pot întocmi situaţia modificãrilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de numerar.
(3) Situaţiile financiare anuale, respectiv situaţiile financiare anuale simplificate constituie un tot unitar.
(4) Potrivit legii contabilitãţii, situaţiile financiare anuale trebuie însoţite de o declaraţie scrisã de asumare a rãspunderii conducerii entitãţii pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale potrivit Reglementãrilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitãţilor Economice Europene. Informaţiile cuprinse în aceastã declaraţie sunt cele prevãzute de legea contabilitãţii.
4. - Prevederile pct. 3 referitoare la componentele situaţiilor financiare anuale, se aplicã şi de entitãţile prevãzute la pct. 1 alin. (3) lit. h) din prezentele reglementãri.
5. - (1) Situaţiile financiare anuale întocmite de persoanele juridice prevãzute la pct. 3 alin. (1) sunt auditate potrivit legii. Sunt auditate, de asemenea, situaţiile financiare anuale întocmite de entitãţile prevãzute la pct. 1 alin. (3) lit. h), în cazul depãşirii limitelor criteriilor de mãrime prevãzute la pct. 3 alin. (1).
(2) Fac obiectul auditului statutar şi situaţiile financiare anuale întocmite de persoanele juridice de interes public, aşa cum sunt definite potrivit legii.
(3) Situaţiile financiare anuale simplificate sunt verificate, potrivit legii.
6. - Pct. 3 alin. (2) din prezentele reglementãri nu se aplicã de cãtre entitãţile ale cãror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã, aşa cum aceasta este definitã de legislaţia în vigoare privind piaţa de capital.
7. - (1) Atunci când, la data bilanţului, o entitate depãşeşte sau înceteazã sã mai depãşeascã limitele a douã dintre cele trei criterii prevãzute la pct. 3 alin. (1), acest fapt afecteazã aplicarea derogãrii prevãzute la acel punct, numai dacã acest lucru are loc în douã exerciţii financiare consecutive. În acest scop se reanalizeazã numãrul de componente ale situaţiilor financiare anuale, astfel:
a) o entitate care a întocmit situaţii financiare anuale simplificate va întocmi situaţiile financiare anuale prevãzute la pct. 3 alin. (1) numai dacã, în douã exerciţii financiare consecutive, depãşeşte limitele a douã dintre cele trei criterii prevãzute la pct. 3 alin. (1);
b) o entitate care a întocmit situaţiile financiare anuale prevãzute la pct. 3 alin. (1) va întocmi situaţii financiare anuale simplificate, numai dacã, în douã exerciţii financiare consecutive, nu depãşeşte limitele a douã dintre cele trei criterii prevãzute la pct. 3 alin. (1).
(2) Prin douã exerciţii financiare consecutive se înţelege exerciţiul financiar precedent celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale şi exerciţiul financiar curent, pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale.
Ca urmare, pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale, încadrarea în criteriile de mãrime prevãzute de prezentele reglementãri se efectueazã la sfârşitul exerciţiului financiar, pe baza indicatorilor determinaţi din situaţiile financiare ale exerciţiului financiar precedent celui de raportare şi a indicatorilor determinaţi pe baza datelor din contabilitate şi a balanţei de verificare încheiate la finele exerciţiului financiar curent, utilizându-se cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţionalã a României, valabil la data încheierii exerciţiului financiar.
(3) Totalul activelor prevãzut la pct. 3 alin. (1) cuprinde activele de la lit. A - C înscrise la "Active" din formatul bilanţului prevãzut la pct. 24 alin. (1) sau din formatul prevãzut la pct. 24 alin. (2).
8. - Situaţiile financiare anuale se întocmesc în mod clar şi în concordanţã cu prevederile prezentelor reglementãri.
9. - Situaţiile financiare anuale trebuie sã ofere o imagine fidelã a activelor, datoriilor, poziţiei financiare, profitului sau pierderii entitãţii.
10. - Dacã aplicarea prevederilor prezentelor reglementãri nu este suficientã pentru a oferi o imagine fidelã în înţelesul pct. 9, entitatea trebuie sã prezinte informaţii suplimentare în notele explicative.
11. - Dacã, în cazuri excepţionale, aplicarea unei prevederi din prezentele reglementãri se dovedeşte contrarã obligaţiei prevãzute la pct. 9, entitatea trebuie sã facã abatere de la acea prevedere, în vederea oferirii unei imagini fidele, în înţelesul pct. 9. Orice astfel de abatere trebuie prezentatã în notele explicative, împreunã cu o explicaţie a motivelor acesteia şi o prezentare a efectelor abaterii asupra valorii activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii.
12. - (1) Subunitãţile fãrã personalitate juridicã, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, organizeazã şi conduc evidenţã contabilã proprie, astfel încât aceasta sã permitã determinarea informaţiilor şi a obligaţiilor prevãzute de lege, iar persoanele juridice cãrora le aparţin sã poatã întocmi situaţii financiare anuale.
(2) Activitatea desfãşuratã în strãinãtate de subunitãţile fãrã personalitate juridicã, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, se include în situaţiile financiare ale persoanei juridice române şi se raporteazã pe teritoriul României, cu respectarea prevederilor pct. 2 şi pct. 185 din prezentele reglementãri.
(3) Persoanele desemnate ca reprezentant/împuternicit fiscal, potrivit Codului fiscal şi Codului de procedurã fiscalã, ţin contabilitatea proprie în funcţie de statutul lor de persoane fizice sau juridice, dupã caz. În cazul în care sunt persoane juridice, acestea întocmesc situaţii financiare anuale şi raportãri contabile, potrivit <>Legii contabilitãţii nr. 82/1991, republicatã.
(4) Din punct de vedere contabil, sediile permanente din România care aparţin unor persoane juridice cu sediul în strãinãtate reprezintã subunitãţi fãrã personalitate juridicã ce aparţin acestor persoane juridice şi au obligaţia întocmirii situaţiilor financiare anuale şi a raportãrilor contabile cerute de <>Legea contabilitãţii nr. 82/1991, republicatã.
13. - (1) În cazul asocierilor în participaţie încheiate între o persoanã juridicã românã şi o persoanã juridicã strãinã, contabilitatea se ţine de cãtre persoana desemnatã de asociaţi, care rãspunde potrivit legii.
(2) La organizarea şi conducerea contabilitãţii asocierii în participaţie trebuie avute în vedere atât prezentele reglementãri, cât şi cerinţele care rezultã din alte prevederi legale.
(3) Prezentele reglementãri se aplicã, de asemenea, asocierilor în participaţie între persoane juridice strãine (nerezidente), înregistrate în România. Pentru acestea, asociatul desemnat prin contractul de asociere sã îndeplineascã obligaţiile fiscale organizeazã şi conduce evidenţa contabilã a asocierii, astfel încât sã se poatã determina informaţiile şi obligaţiile prevãzute de lege, fãrã a întocmi situaţii financiare anuale.
14. - Ministerul Finanţelor Publice şi alte autoritãţi de reglementare pot solicita prezentarea în situaţiile financiare anuale a unor informaţii suplimentare faţã de cele care trebuie prezentate în concordanţã cu prezentele reglementãri.
15. - Formatul bilanţului şi al contului de profit şi pierdere, în special în ceea ce priveşte forma adoptatã pentru prezentarea acestora, nu poate fi modificat de la un exerciţiu financiar la altul. În cazuri excepţionale, sunt permise abateri de la acest principiu. Orice astfel de abatere trebuie menţionatã în notele explicative, împreunã cu o explicaţie a motivelor care au determinat-o.
16. - În bilanţ şi în contul de profit şi pierdere, elementele prevãzute la pct. 24 alin. (1), 24 alin. (2) şi 32 alin. (1) trebuie prezentate separat, în ordinea indicatã. O subclasificare mai detaliatã a elementelor se poate face numai în notele explicative.
17. - Formatul, succesiunea şi terminologia elementelor din bilanţ şi din contul de profit şi pierdere care sunt precedate de cifre arabe trebuie adaptate, în cazul în care natura specificã a unei entitãţi impune acest lucru. Astfel de adaptãri trebuie efectuate atunci când sunt cerute prin reglementãri speciale emise de Ministerul Finanţelor Publice şi alte autoritãţi de reglementare.
18. - (1) Pentru fiecare element de bilanţ, de cont de profit şi pierdere şi, dupã caz, din situaţia modificãrilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de numerar trebuie prezentatã valoarea aferentã elementului corespondent pentru exerciţiul financiar precedent.
(2) Dacã valorile prevãzute la alin. (1) nu sunt comparabile, absenţa comparabilitãţii trebuie prezentatã în notele explicative, însoţitã de comentarii relevante.
19. Un element de bilanţ, din contul de profit şi pierdere şi, dupã caz, din situaţia modificãrilor capitalului propriu şi situaţia fluxurilor de numerar pentru care nu existã valoare nu trebuie prezentat, cu excepţia cazului în care existã un element corespondent pentru exerciţiul financiar precedent, în înţelesul pct. 18 alin. (1).
20. - (1) Bilanţul este documentul contabil de sintezã prin care se prezintã elementele de activ, datorii şi capital propriu ale entitãţii la sfârşitul exerciţiului financiar, precum şi în celelalte situaţii prevãzute de lege.
(2) În bilanţ elementele de activ şi datorii sunt grupate dupã naturã şi lichiditate, respectiv naturã şi exigibilitate.
(3) În înţelesul prezentelor reglementãri:
a) un activ reprezintã o resursã controlatã de cãtre entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se aşteaptã sã genereze beneficii economice viitoare pentru entitate. Un activ este recunoscut în contabilitate şi prezentat în bilanţ atunci când este probabilã realizarea unui beneficiu economic viitor de cãtre entitate şi activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat(ã) în mod credibil;
b) o datorie reprezintã o obligaţie actualã a entitãţii ce decurge din evenimente trecute şi prin decontarea cãreia se aşteaptã sã rezulte o ieşire de resurse care încorporeazã beneficii economice. O datorie este recunoscutã în contabilitate şi prezentatã în bilanţ atunci când este probabil cã o ieşire de resurse încorporând beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligaţii prezente şi când valoarea la care se va realiza aceastã decontare poate fi evaluatã în mod credibil;
c) capitalurile proprii reprezintã interesul rezidual al acţionarilor sau asociaţilor în activele unei entitãţi dupã deducerea tuturor datoriilor sale.
(4) Beneficiile economice reprezintã potenţialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar cãtre entitate. Aceastã contribuţie se reflectã fie sub forma creşterii intrãrilor de numerar, fie sub forma reducerii ieşirilor de numerar, de exemplu, prin reducerea costurilor de producţie.
Astfel, potenţialul poate fi unul productiv, atunci când activul este utilizat separat sau împreunã cu alte active pentru prestarea de servicii sau producerea de bunuri destinate vânzãrii de cãtre entitate. De asemenea, potenţialul poate îmbrãca forma convertibilitãţii în numerar sau echivalente de numerar.
SECŢIUNEA 2
UTILIZATORII ŞI CARACTERISTICILE CALITATIVE ALE SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE
2.1. UTILIZATORII SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE
21. - Utilizatorii situaţiilor financiare întocmite potrivit prezentelor reglementãri includ investitorii actuali şi potenţiali, personalul angajat, creditorii, furnizorii, clienţii, instituţiile statului şi alte autoritãţi, precum şi publicul. Aceştia utilizeazã situaţiile financiare pentru a-şi satisface o parte din necesitãţile lor de informaţii. În funcţie de pãrţile interesate, necesitãţile de informaţii pot include urmãtoarele:
a) Investitorii. Ofertanţii de capital purtãtor de risc şi consultanţii lor sunt preocupaţi de riscul inerent tranzacţiilor şi de rentabilitatea investiţiilor lor. Ei au nevoie de informaţii pentru a decide dacã ar trebui sã cumpere, sã pãstreze sau sã vândã instrumente de capital. Acţionarii sunt interesaţi şi de informaţii care le permit sã evalueze capacitatea entitãţii de a plãti dividende.
b) Angajaţii. Personalul angajat şi grupurile sale reprezentative sunt interesaţi de informaţii privind stabilitatea şi profitabilitatea angajatorilor lor. Aceştia sunt interesaţi şi de informaţii care le permit sã evalueze capacitatea entitãţii de a oferi remuneraţii, pensii şi alte beneficii de pensionare, precum şi oportunitãţi profesionale.
c) Creditorii. Creditorii sunt interesaţi de informaţii care le permit sã determine dacã împrumuturile acordate şi dobânzile aferente vor fi rambursate la scadenţã.
d) Furnizorii şi alţi creditori. Furnizorii şi alţi creditori sunt interesaţi de informaţii care le permit sã determine dacã sumele care le sunt datorate vor fi plãtite la scadenţã. Furnizorii şi alţi creditori sunt, în general, interesaţi de entitate pe o perioadã mai scurtã decât creditorii, cu excepţia cazului în care ei sunt dependenţi de continuitatea activitãţii entitãţii, atunci când aceasta este un client major.
e) Clienţii. Clienţii sunt interesaţi de informaţii despre continuitatea activitãţii unei entitãţi, în special atunci când au o colaborare pe termen lung cu entitatea respectivã sau sunt dependenţi de ea.
f) Instituţiile statului şi alte autoritãţi. Instituţiile statului şi alte autoritãţi sunt interesate de alocarea resurselor şi implicit de activitatea entitãţilor. Acestea solicitã informaţii pentru a reglementa activitatea entitãţilor, pentru a determina politica fiscalã şi ca bazã pentru calculul venitului naţional şi al altor indicatori statistici similari.
g) Publicul. Entitãţile pot afecta publicul în diferite moduri. De exemplu, entitãţile pot avea o contribuţie substanţialã la economia localã în multe moduri, mai ales prin numãrul de angajaţi şi colaborarea cu furnizorii locali. Situaţiile financiare pot ajuta publicul furnizând informaţii referitoare la evoluţiile recente şi tendinţele legate de prosperitatea entitãţii şi a sferei de activitate a acesteia.
22. - Deşi nu toate necesitãţile de informaţie ale utilizatorilor pot fi satisfãcute de situaţiile financiare cu scop general, existã informaţii care pot interesa toţi utilizatorii.
2.2. CARACTERISTICILE CALITATIVE ALE SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE
23. - (1) Caracteristicile calitative sunt atributele care determinã utilitatea informaţiei oferite de situaţiile financiare. Cele patru caracteristici calitative principale sunt inteligibilitatea, relevanţa, credibilitatea şi comparabilitatea.
(2) Inteligibilitatea. O calitate esenţialã a informaţiilor furnizate de situaţiile financiare este aceea cã ele trebuie sã fie uşor înţelese de utilizatori. În acest scop, se presupune cã utilizatorii dispun de cunoştinţe suficiente privind desfãşurarea afacerilor şi a activitãţilor economice, de noţiuni de contabilitate şi au dorinţa de a studia informaţiile prezentate, cu atenţia cuvenitã. Totuşi, informaţiile asupra unor probleme complexe, care ar trebui incluse în situaţiile financiare datoritã relevanţei lor în luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul cã ar putea fi prea dificil de înţeles pentru anumiţi utilizatori.
(3) Relevanţa. Pentru a fi utile, informaţiile trebuie sã fie relevante pentru luarea deciziilor de cãtre utilizatori. Informaţiile sunt relevante atunci când influenţeazã deciziile economice ale utilizatorilor, ajutându-i pe aceştia sã evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, sã confirme sau sã corecteze evaluãrile lor anterioare.
Relevanţa informaţiei este influenţatã de natura sa şi de pragul de semnificaţie. În anumite cazuri, natura informaţiei este suficientã, prin ea însãşi, pentru a determina relevanţa sa. În alte cazuri, atât natura, cât şi pragul de semnificaţie sunt importante.
În înţelesul prezentelor reglementãri, se considerã cã o informaţie este semnificativã dacã omisiunea sau prezentarea sa eronatã poate influenţa deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaţiilor financiare anuale. În analiza semnificaţiei unui element sunt luate în considerare mãrimea şi/sau natura omisiunii sau a declaraţiei eronate judecate în contextul dat.
(4) Credibilitatea. Pentru a fi utilã, informaţia trebuie sã fie şi credibilã. Informaţia este credibilã atunci când nu conţine erori semnificative, nu este pãrtinitoare, iar utilizatorii pot avea încredere cã reprezintã corect ceea ce şi-a propus sã reprezinte sau ceea ce se aşteaptã, în mod rezonabil, sã reprezinte.
Pentru a fi credibilã, informaţia trebuie sã reprezinte cu fidelitate tranzacţiile şi alte evenimente pe care aceasta fie şi-a propus sã le reprezinte, fie este de aşteptat, în mod rezonabil, sã le reprezinte.
Pentru ca informaţia sã prezinte credibil evenimentele şi tranzacţiile pe care îşi propune sã le reprezinte, este necesar ca acestea sã fie contabilizate şi prezentate în concordanţã cu fondul şi realitatea lor economicã, şi nu doar cu forma lor juridicã, potrivit pct. 46 din prezentele reglementãri.
De asemenea, pentru a fi credibilã, informaţia cuprinsã în situaţiile financiare trebuie sã fie neutrã, adicã lipsitã de influenţe. Situaţiile financiare nu sunt neutre dacã, prin selectarea şi prezentarea informaţiei, influenţeazã luarea unei decizii sau formularea unui raţionament pentru a realiza un rezultat sau un obiectiv predeterminat.
În exercitarea raţionamentelor necesare pentru a face estimãrile cerute în condiţii de incertitudine, este necesarã includerea unui grad de precauţie, astfel încât activele şi veniturile sã nu fie supraevaluate, iar datoriile şi cheltuielile sã nu fie subevaluate.
Pentru a fi credibilã, informaţia din situaţiile financiare trebuie sã fie completã. O omisiune poate face ca informaţia sã fie falsã sau sã inducã în eroare şi astfel sã nu mai aibã caracter credibil şi sã devinã defectuoasã din punct de vedere al relevanţei.
(5) Comparabilitatea. Utilizatorii trebuie sã poatã compara situaţiile financiare ale unei entitãţi în timp, pentru a identifica tendinţele în poziţia financiarã şi performanţele sale. Utilizatorii trebuie sã poatã compara situaţiile financiare ale diverselor entitãţi, pentru a le evalua poziţia financiarã şi performanţa. Astfel, mãsurarea şi prezentarea efectului financiar al aceloraşi tranzacţii şi evenimente trebuie efectuate într-o manierã consecventã în cadrul unei entitãţi şi de-a lungul timpului pentru acea entitate şi într-o manierã consecventã pentru diferite entitãţi.
O consecinţã importantã a calitãţii informaţiei de a fi comparabilã este ca utilizatorii sã fie informaţi despre politicile contabile utilizate în elaborarea situaţiilor financiare şi despre orice modificare a acestor politici, precum şi despre efectele unor astfel de modificãri. Utilizatorii trebuie sã fie în mãsurã sã identifice diferenţele între politicile contabile pentru tranzacţii şi alte evenimente asemãnãtoare utilizate de aceeaşi entitate de la o perioadã la alta, cât şi de diferite entitãţi. Conformitatea cu prezentele reglementãri, inclusiv prezentarea politicilor contabile utilizate de entitate, ajutã la obţinerea comparabilitãţii.
Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundatã cu simpla uniformitate şi nu trebuie sã devinã un impediment în introducerea de politici contabile îmbunãtãţite. Nu este indicat pentru o entitate sã continue sã evidenţieze în contabilitate, în aceeaşi manierã, o tranzacţie sau un alt eveniment dacã politica adoptatã nu menţine caracteristicile calitative de relevanţã şi credibilitate. Nu este indicat pentru o entitate sã-şi lase politicile contabile nemodificate atunci când existã alternative mai relevante şi mai credibile.
Este, de asemenea, important ca situaţiile financiare sã prezinte informaţii corespunzãtoare pentru perioadele precedente.
(6) Pentru ca informaţia sã fie relevantã şi credibilã, sunt necesare urmãtoarele:
- informaţia sã fie oportunã pentru luarea deciziilor de cãtre utilizatori;
- beneficiile de pe urma informaţiei sã depãşeascã costul acesteia;
- sã se stabileascã un echilibru între caracteristicile calitative ale informaţiei financiare.
SECŢIUNEA 3
FORMATUL BILANŢULUI
24. - (1) Formatul bilanţului este urmãtorul:
A. Active imobilizate
I. Imobilizãri necorporale
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licenţe, mãrci comerciale, drepturi şi active similare, dacã acestea au fost achiziţionate cu titlu oneros
4. Fondul comercial, în mãsura în care acesta a fost achiziţionat cu titlu oneros
5. Avansuri şi imobilizãri necorporale în curs de execuţie
II. Imobilizãri corporale
1. Terenuri şi construcţii
2. Instalaţii tehnice şi maşini
3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier
4. Avansuri şi imobilizãri corporale în curs de execuţie
III. Imobilizãri financiare
1. Acţiuni deţinute la entitãţile afiliate
2. Împrumuturi acordate entitãţilor afiliate
3. Interese de participare
4. Împrumuturi acordate entitãţilor de care compania este legatã în virtutea intereselor de participare
5. Investiţii deţinute ca imobilizãri
6. Alte împrumuturi
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime şi materiale consumabile
2. Producţia în curs de execuţie
3. Produse finite şi mãrfuri
4. Avansuri pentru cumpãrãri de stocuri
II. Creanţe
(Sumele care urmeazã sã fie încasate dupã o perioadã mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.)
1. Creanţe comerciale
2. Sume de încasat de la entitãţile afiliate
3. Sume de încasat de la entitãţile de care compania este legatã în virtutea intereselor de participare
4. Alte creanţe
5. Capital subscris şi nevãrsat
III. Investiţii pe termen scurt
1. Acţiuni deţinute la entitãţile afiliate
2. Alte investiţii pe termen scurt
IV. Casa şi conturi la bãnci
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii: sumele care trebuie plãtite într-o perioadã de pânã la un an
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile
2. Sume datorate instituţiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale - furnizori
5. Efecte de comerţ de plãtit
6. Sume datorate entitãţilor afiliate
7. Sume datorate entitãţilor de care compania este legatã în virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind asigurãrile sociale
E. Active circulante nete/datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii: sumele care trebuie plãtite într-o perioadã mai mare de un an
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile
2. Sume datorate instituţiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale - furnizori
5. Efecte de comerţ de plãtit
6. Sume datorate entitãţilor afiliate
7. Sume datorate entitãţilor de care compania este legatã în virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind asigurãrile sociale
H. Provizioane
1. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare
2. Provizioane pentru impozite
3. Alte provizioane
I. Venituri în avans
J. Capital şi rezerve
I. Capital subscris
1. Capital subscris vãrsat
2. Capital subscris nevãrsat
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ã)
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar
(2) Formatul bilanţului prescurtat este urmãtorul:
A. Active imobilizate
I. Imobilizãri necorporale
II. Imobilizãri corporale
III. Imobilizãri financiare
B. Active circulante
I. Stocuri
II. Creanţe
(Sumele care urmeazã sã fie încasate dupã o perioadã mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.)
III. Investiţii pe termen scurt
IV. Casa şi conturi la bãnci
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii: sumele care trebuie plãtite într-o perioadã de pânã la un an
E. Active circulante nete/datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii: sumele care trebuie plãtite într-o perioadã mai mare de un an
H. Provizioane
I. Venituri în avans
J. Capital şi rezerve
I. Capital subscris (prezentându-se separat capitalul vãrsat şi capitalul nevãrsat)
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ã)
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar
25. - Dacã un activ sau o datorie are legãturã cu mai mult de un element din formatul de bilanţ, relaţia sa cu alte elemente trebuie prezentatã în notele explicative, dacã o asemenea prezentare este esenţialã pentru înţelegerea situaţiilor financiare anuale. De exemplu: o imobilizare corporalã finanţatã parţial din subvenţii, parţial din surse proprii; o imobilizare corporalã reevaluatã, pentru care transferul la rezerve al surplusului din reevaluare se face pe mãsura amortizãrii imobilizãrii; un împrumut obligatar pentru care s-a prevãzut o primã de rambursare a obligaţiunilor; o majorare de capital subscrisã de acţionari la o valoare mai mare decât valoarea nominalã a acţiunilor corespunzãtoare (subscriere cu primã de capital) etc.
26. - (1) Acţiunile deţinute la entitãţile afiliate trebuie prezentate numai în cadrul elementelor prevãzute în acest scop.
(2) Entitãţile afiliate au semnificaţia prevãzutã la pct. 6 din Reglementãrile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitãţilor Economice Europene.
27. - Toate angajamentele sub forma garanţiilor de orice fel acordate trebuie, în cazul în care nu existã obligaţia de a le prezenta ca datorii, sã fie în mod clar prezentate în notele explicative, şi trebuie fãcutã distincţie între diferitele tipuri de garanţii recunoscute de legislaţia naţionalã. De asemenea, trebuie fãcutã o prezentare separatã a oricãrei garanţii valorice care a fost acordatã. Angajamentele acordate, care existã în relaţia cu entitãţile afiliate, trebuie prezentate distinct în notele explicative.
SECŢIUNEA 4
PREVEDERI REFERITOARE LA ELEMENTELE DE BILANŢ
28. - Prezentarea activelor ca active imobilizate sau ca active circulante depinde de scopul cãruia îi sunt destinate, potrivit politicilor contabile aprobate de administratori sau persoanele care au obligaţia gestionãrii entitãţii.
29. - (1) Cheltuielile efectuate în cursul exerciţiului financiar, dar care sunt aferente unui exerciţiu financiar ulterior, trebuie prezentate sub titlul de "Cheltuieli în avans".
(2) Veniturile care, deşi se referã la exerciţiul financiar curent, nu sunt exigibile decât dupã închiderea acestuia, trebuie prezentate la "Creanţe". În cazul în care astfel de venituri sunt semnificative, acestea trebuie prezentate în notele explicative.
30. - (1) Veniturile încasate înainte de data bilanţului aferent exerciţiului financiar curent, dar care sunt aferente unui exerciţiu financiar ulterior, trebuie prezentate sub titlul de "Venituri în avans".
(2) Cheltuielile care, deşi se referã la exerciţiul financiar curent, se vor plãti numai în cursul unui exerciţiu financiar ulterior, trebuie prezentate la "Datorii". În cazul în care astfel de cheltuieli sunt semnificative, ele trebuie prezentate în notele explicative.
(3) În cadrul veniturilor în avans reflectate în bilanţ, sumele care urmeazã a fi trecute pe venituri curente într-o perioadã de pânã la un an se prezintã distinct de cele care urmeazã a fi trecute pe venituri curente într-o perioadã mai mare de un an.
31. - (1) Ajustãrile de valoare cuprind toate corecţiile destinate sã ţinã seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanţului, indiferent dacã acea reducere este sau nu definitivã.
(2) Ajustãrile de valoare pot fi: ajustãri permanente, denumite în continuare amortizãri, şi/sau ajustãrile provizorii, denumite în continuare ajustãri pentru depreciere sau pierdere de valoare, în funcţie de caracterul permanent sau provizoriu al ajustãrii activelor.
SECŢIUNEA 5
FORMATUL CONTULUI DE PROFIT ŞI PIERDERE
32. - (1) Formatul contului de profit şi pierdere este urmãtorul:
1. Cifra de afaceri netã
2. Variaţia stocurilor de produse finite şi a producţiei în curs de execuţie
3. Producţia realizatã de entitate pentru scopurile sale proprii şi capitalizatã
4. Alte venituri din exploatare
5. a) Cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile
b) Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul:
a) Salarii şi indemnizaţii
b) Cheltuieli cu asigurãrile sociale, cu indicarea distinctã a celor referitoare la pensii
7. a) Ajustãri de valoare privind imobilizãrile corporale şi imobilizãrile necorporale
b) Ajustãri de valoare privind activele circulante, în cazul în care acestea depãşesc suma ajustãrilor de valoare care sunt normale în entitatea în cauzã
8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare, cu indicarea distinctã a celor obţinute de la entitãţile afiliate
10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care fac parte din activele imobilizate, cu indicarea distinctã a celor obţinute de la entitãţile afiliate
11. Alte dobânzi de încasat şi venituri similare, cu indicarea distinctã a celor obţinute de la entitãţile afiliate
12. Ajustãri de valoare privind imobilizãrile financiare şi investiţiile deţinute ca active circulante
13. Dobânzi de plãtit şi cheltuieli similare, cu indicarea distinctã a celor privind entitãţile afiliate
14. Profitul sau pierderea din activitatea curentã
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuieli extraordinare
17. Profitul sau pierderea din activitatea extraordinarã
18. Impozitul pe profit
19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
20. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar.
(2) Elementul "Producţia realizatã de entitate pentru scopurile sale proprii şi capitalizatã" evidenţiazã veniturile din producţia de imobilizãri.
SECŢIUNEA 6
PREVEDERI REFERITOARE LA ELEMENTELE DIN CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE
33. - (1) Cifra de afaceri netã cuprinde sumele rezultate din vânzarea de produse şi furnizarea de servicii care se înscriu în activitatea curentã a entitãţii, dupã deducerea reducerilor comerciale şi a taxei pe valoarea adãugatã, precum şi a altor taxe legate direct de cifra de afaceri.
(2) În cazul entitãţilor care au realizat operaţiuni de leasing financiar, radiate din Registrul general şi care, la data intrãrii în vigoare a prezentelor reglementãri, mai au în derulare contracte de leasing, în cifra de afaceri netã se include şi dobânda cuvenitã acestor contracte, aferentã perioadei de raportare.
34. - (1) În înţelesul prezentelor reglementãri, termenii de mai jos au urmãtoarele semnificaţii:
a) veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formã de intrãri sau creşteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizeazã în creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuţii ale acţionarilor;
b) cheltuielile constituie diminuãri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formã de ieşiri sau scãderi ale valorii activelor ori creşteri ale datoriilor, care se concretizeazã în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora cãtre acţionari.
(2) Veniturile şi cheltuielile care apar altfel decât în cursul activitãţilor curente ale entitãţii trebuie prezentate la "Venituri extraordinare" şi "Cheltuieli extraordinare".
(3) Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente sau tranzacţii ce sunt clar diferite de activitãţile curente ale entitãţii şi care, prin urmare, nu se aşteaptã sã se repete într-un mod frecvent sau regulat.
(4) Activitãţile curente reprezintã orice activitãţi desfãşurate de o entitate, ca parte integrantã a afacerilor sale, precum şi activitãţile conexe în care aceasta se angajeazã şi care sunt o continuare a primelor activitãţi menţionate, incidente acestora sau care rezultã din acestea.
(5) Pentru a stabili dacã un eveniment sau o tranzacţie se delimiteazã clar de activitãţile curente ale entitãţii, se are în vedere, mai degrabã, natura elementului sau a tranzacţiei aferente activitãţii desfãşurate în mod curent de entitate, decât frecvenţa cu care se aşteaptã ca aceste evenimente sã aibã loc. Prin urmare, un eveniment sau o tranzacţie poate fi extraordinarã pentru o entitate, dar nu şi pentru o alta, datoritã diferenţelor dintre activitãţile curente ale acelor entitãţi.
De exemplu, pierderile rezultate în urma unui cutremur sau unui alt dezastru natural pot fi calificate de cãtre majoritatea entitãţilor ca elemente extraordinare. De asemenea, exproprierea activelor este un eveniment extraordinar.
(6) Cu excepţia cazului în care veniturile şi cheltuielile prevãzute la alin. (2) sunt nesemnificative pentru evaluarea rezultatelor, în notele explicative trebuie prezentate explicaţii despre valoarea şi natura acestora. Aceeaşi prevedere se aplicã veniturilor şi cheltuielilor legate de un alt exerciţiu financiar.
35. - Entitãţile trebuie sã prezinte în notele explicative proporţia în care impozitul pe profit afecteazã "Profitul sau pierderea din activitatea curentã" şi "Profitul sau pierderea din activitatea extraordinarã".
SECŢIUNEA 7
PRINCIPII CONTABILE GENERALE
36. - (1) Elementele prezentate în situaţiile financiare anuale se evalueazã în conformitate cu principiile contabile generale prevãzute în prezenta secţiune, conform contabilitãţii de angajamente. Astfel, efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacţiile şi evenimentele se produc (şi nu pe mãsurã ce numerarul sau echivalentul sãu este încasat sau plãtit) şi sunt înregistrate în contabilitate şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor aferente.
(2) Veniturile şi cheltuielile care rezultã direct şi concomitent din aceeaşi tranzacţie sunt recunoscute simultan în contabilitate, prin asocierea directã între cheltuielile şi veniturile aferente, cu evidenţierea distinctã a acestor venituri şi cheltuieli.
(3) Principiul contabilitãţii de angajamente se aplicã inclusiv la recunoaşterea dobânzii aferente perioadei, indiferent de scadenţa acesteia.
37. - Evaluarea reprezintã procesul prin care se determinã valoarea la care elementele situaţiilor financiare sunt recunoscute în contabilitate şi prezentate în bilanţ şi contul de profit şi pierdere.
38. - (1) Principiul continuitãţii activitãţii. Trebuie sã se prezume cã entitatea îşi desfãşoarã activitatea pe baza principiului continuitãţii activitãţii.
Acest principiu presupune cã entitatea îşi continuã în mod normal funcţionarea, fãrã a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativã a activitãţii.
(2) O entitate nu va întocmi situaţiile financiare anuale pe baza continuitãţii activitãţii dacã organele de conducere stabilesc dupã data bilanţului fie cã intenţioneazã sã lichideze entitatea sau sã înceteze activitatea acesteia, fie cã nu existã nicio altã variantã realistã în afara acestora.
Deteriorarea rezultatelor din exploatare şi a poziţiei financiare, ulterior datei bilanţului, indicã nevoia de a analiza dacã presupunerea privind continuitatea activitãţii este încã adecvatã.
(3) Dacã administratorii unei entitãţi au luat cunoştinţã de unele elemente de nesiguranţã legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-şi continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care situaţiile financiare anuale nu sunt întocmite pe baza principiului continuitãţii, aceastã informaţie trebuie prezentatã, împreunã cu explicaţii privind modul de întocmire a acestora şi motivele care au stat la baza deciziei conform cãreia entitatea nu îşi mai poate continua activitatea. Evenimentele sau condiţiile ce necesitã prezentãri de informaţii pot apãrea şi ulterior datei bilanţului.
39. - Principiul permanenţei metodelor. Metodele de evaluare şi politicile contabile, în general, trebuie aplicate în mod consecvent de la un exerciţiu financiar la altul.
40. - (1) Modificãrile de politici contabile pot fi determinate de:
a) iniţiativa entitãţii, caz în care modificarea trebuie justificatã în notele explicative la situaţiile financiare anuale;
b) o decizie a unei autoritãţi competente şi care se impune entitãţii (modificare de reglementare), caz în care modificarea nu trebuie justificatã în notele explicative, ci doar menţionatã în acestea.
(2) Modificarea de politicã contabilã la iniţiativa entitãţii poate fi determinatã de:
- o modificare excepţionalã intervenitã în situaţia entitãţii sau în contextul economico-financiar în care aceasta îşi desfãşoarã activitatea;
- obţinerea unor informaţii credibile şi mai relevante.
Exemple de situaţii care justificã modificarea de politici contabile pot fi:
- admiterea la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entitãţii sau retragerea lor de la tranzacţionare;
- schimbarea acţionariatului, datoratã intrãrii într-un grup, dacã noile metode asigurã furnizarea unor informaţii mai fidele;
- fuziuni şi operaţiuni asimilate efectuate la valori contabile, caz în care se impune armonizarea politicilor contabile ale societãţii absorbite cu cele ale societãţii absorbante etc.
(3) Schimbarea conducãtorilor entitãţii nu justificã modificarea politicilor contabile.
(4) Ca rezultat al incertitudinilor inerente în desfãşurarea activitãţilor, unele elemente ale situaţiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Se pot solicita, de exemplu, estimãri ale: clienţilor incerţi; uzurii morale a stocurilor; duratei de viaţã utile, precum şi a modului preconizat de consumare a beneficilor economice viitoare încorporate în activele amortizabile etc.
(5) Procesul de estimare implicã raţionamente bazate pe cele mai recente informaţii credibile avute la dispoziţie. O estimare poate necesita revizuirea dacã au loc schimbãri privind circumstanţele pe care s-a bazat aceastã estimare sau ca urmare a unor noi informaţii sau a unei mai bune experienţe.
(6) O modificare în baza de evaluare aplicatã reprezintã o modificare în politica contabilã şi nu reprezintã o modificare în estimãrile contabile. Dacã entitatea are dificultãţi în a face distincţie între o modificare de politicã contabilã şi o modificare de estimare, aceasta se trateazã ca o modificare a estimãrii.
(7) Efectul modificãrii unei estimãri contabile se va recunoaşte prospectiv prin includerea sa în rezultatul:
- perioadei în care are loc modificarea, dacã aceasta afecteazã numai perioada respectivã (de exemplu, ajustarea pentru clienţi incerţi); sau
- perioadei în care are loc modificarea şi al perioadelor viitoare, dacã modificarea are efect şi asupra acestora (de exemplu, durata de viaţã utilã a imobilizãrilor corporale).
41. - Principiul prudenţei. La întocmirea situaţiilor financiare anuale, evaluarea trebuie fãcutã pe o bazã prudentã şi, în special:
a) în contul de profit şi pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanţului;
b) trebuie sã se ţinã cont de toate datoriile apãrute în cursul exerciţiului financiar curent sau al unui exerciţiu precedent, chiar dacã acestea devin evidente numai între data bilanţului şi data întocmirii acestuia;
c) trebuie sã se ţinã cont de toate datoriile previzibile şi pierderile potenţiale apãrute în cursul exerciţiului financiar curent sau al unui exerciţiu financiar precedent, chiar dacã acestea devin evidente numai între data bilanţului şi data întocmirii acestuia. În acest scop sunt avute în vedere şi eventualele provizioane, precum şi datoriile rezultate din clauze contractuale;
d) trebuie sã se ţinã cont de toate deprecierile, indiferent dacã rezultatul exerciţiului financiar este pierdere sau profit. Înregistrarea ajustãrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectueazã pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit şi pierdere.
Ca urmare, activele şi veniturile nu trebuie sã fie supraevaluate, iar datoriile şi cheltuielile, subevaluate. Totuşi, exercitarea prudenţei nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive, subevaluarea deliberatã a activelor sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberatã a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situaţiile financiare nu ar mai fi neutre şi nu ar mai avea calitatea de a fi credibile.
42. - Principiul independenţei exerciţiului. Trebuie sã se ţinã cont de veniturile şi cheltuielile aferente exerciţiului financiar, indiferent de data încasãrii veniturilor sau data plãţii cheltuielilor.
Astfel, se vor evidenţia în conturile de venituri şi creanţele pentru care nu a fost întocmitã încã factura (contul 418 "Clienţi - facturi de întocmit"), respectiv în conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit încã factura (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"). În toate cazurile, înregistrarea în aceste conturi se efectueazã pe baza documentelor care atestã livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de însoţire a mãrfii, situaţii de lucrãri etc.)
43. - Principiul evaluãrii separate a elementelor de active şi de datorii. Conform acestui principiu, componentele elementelor de active şi de datorii trebuie evaluate separat.
44. - (1) Principiul intangibilitãţii. Bilanţul de deschidere pentru fiecare exerciţiu financiar trebuie sã corespundã cu bilanţul de închidere al exerciţiului financiar precedent.
(2) Modificarea politicilor contabile se efectueazã numai pentru perioadele viitoare, începând cu exerciţiul financiar urmãtor celui în care s-a luat decizia modificãrii politicii contabile. Modificarea politicilor contabile poate fi efectuatã numai de la începutul unui exerciţiu financiar. Nu sunt permise modificãri ale politicilor contabile pe parcursul unui exerciţiu financiar.
(3) În cazul modificãrii politicilor contabile şi corectãrii unor erori aferente perioadelor precedente, nu va fi modificat bilanţul perioadei anterioare celei de raportare.
(4) Corectarea pe seama rezultatului reportat, a erorilor semnificative aferente exerciţiilor financiare precedente, nu se considerã încãlcare a principiului intangibilitãţii.
45. - (1) Principiul necompensãrii. Orice compensare între elementele de active şi datorii sau între elementele de venituri şi cheltuieli este interzisã.
(2) Toate creanţele şi datoriile trebuie înregistrate distinct în contabilitate, pe bazã de documente justificative. Eventualele compensãri între creanţe şi datorii faţã de aceeaşi entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi înregistrate numai dupã contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor corespunzãtoare.
(3) În cazul schimbului de active, în contabilitate se evidenţiazã distinct operaţiunea de vânzare/scoatere din evidenţã şi cea de cumpãrare/intrare în evidenţã, pe baza documentelor justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor si cheltuielilor aferente operaţiunilor. Tratamentul contabil este similar şi în cazul prestãrilor reciproce de servicii.
46. - (1) Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului. Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilanţ şi contul de profit şi pierdere se face ţinând seama de fondul economic al tranzacţiei sau al operaţiunii raportate, şi nu numai de forma juridicã a acestora.
(2) Respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate şi prezentarea fidelã a operaţiunilor economico-financiare, în conformitate cu realitatea economicã, punând în evidenţã drepturile şi obligaţiile, precum şi riscurile asociate acestor operaţiuni.
Evenimentele şi operaţiunile economico-financiare trebuie evidenţiate în contabilitate aşa cum acestea se produc, în baza documentelor justificative. Documentele care stau la baza înregistrãrii în contabilitate a operaţiunilor economico-financiare trebuie sã reflecte întocmai modul cum acestea se produc, respectiv sã fie în concordanţã cu realitatea. De asemenea, contractele încheiate între pãrţi trebuie sã prevadã modul de derulare a operaţiunilor şi sã respecte cadrul legal existent.
În condiţii obişnuite, forma juridicã a unui document trebuie sã fie în concordanţã cu realitatea economicã. În cazuri rare, atunci când existã diferenţe între fondul sau natura economicã a unei operaţiuni sau tranzacţii şi forma sa juridicã, entitatea va înregistra în contabilitate aceste operaţiuni, cu respectarea fondului economic al acestora.
(3) Exemple de situaţii când se aplicã principiul prevalenţei economicului asupra juridicului pot fi considerate: încadrarea, de cãtre utilizatori, a contractelor de leasing în leasing operaţional sau financiar; încadrarea operaţiunilor la vânzare în nume propriu sau comision, respectiv consignaţie; recunoaşterea veniturilor, respectiv a cheltuielilor în contul de profit şi pierdere sau ca venituri în avans, respectiv cheltuieli în avans; încadrarea participaţiilor ca fiind deţinute pe termen lung sau pe termen scurt; recunoaşterea participaţiilor deţinute ca fiind de natura acţiunilor deţinute la entitãţi afiliate, a intereselor de participare sau sub forma altor imobilizãri financiare; încadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare.
(4) Entitãţile au obligaţia ca la contabilizarea operaţiunilor economico-financiare sã ţinã seama de toate informaţiile disponibile, astfel încât sã fie extrem de rare situaţiile în care natura operaţiunii, determinatã pe baza principiului prevalenţei economicului asupra juridicului, sã difere de cea care ar fi stabilitã în lipsa aplicãrii acestui principiu.
47. - Principiul pragului de semnificaţie. Valoarea elementelor de bilanţ şi de cont de profit şi pierdere care sunt precedate de cifre arabe poate fi combinatã dacã:
(a) acestea reprezintã o sumã nesemnificativã, în înţelesul pct. 9; sau
(b) o astfel de combinare oferã un nivel mai mare de claritate, cu condiţia ca elementele astfel combinate sã fie prezentate separat în notele explicative.
48. - În cazuri excepţionale pot fi efectuate abateri de la principiile contabile generale prevãzute în prezenta secţiune. Orice astfel de abateri trebuie prezentate în notele explicative, precum şi motivele care le-au determinat, împreunã cu o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii.
SECŢIUNEA 8
REGULI DE EVALUARE
8.1. REGULI GENERALE DE EVALUARE
49. - (1) Elementele prezentate în situaţiile financiare anuale se evalueazã, de regulã, pe baza principiului costului de achiziţie sau al costului de producţie. Cazurile în care nu se foloseşte costul de achiziţie sau costul de producţie sunt cele prevãzute de prezentele reglementãri.
(2) În situaţia în care s-a optat pentru reevaluarea imobilizãrilor corporale sau evaluarea instrumentelor financiare la valoarea justã, se aplicã prevederile subsecţiunii 8.2.5. "Reguli de evaluare alternative" din prezentele reglementãri.
8.1.1. Evaluarea la data intrãrii în entitate
50. - (1) La data intrãrii în entitate, bunurile se evalueazã şi se înregistreazã în contabilitate la valoarea de intrare, care se stabileşte astfel:
a) la cost de achiziţie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producţie - pentru bunurile produse în entitate;
c) la valoarea de aport, stabilitã în urma evaluãrii - pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;
d) la valoarea justã - pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
În cazurile menţionate la lit. c) şi d), valoarea de aport şi, respectiv, valoarea justã, se substituie costului de achiziţie.
(2) Prin valoare justã se înţelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunãvoie între pãrţi aflate în cunoştinţã de cauzã în cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv.
Valoarea justã a activelor se determinã, în general, dupã datele de evidenţã de pe piaţã, printr-o evaluare efectuatã, de regulã, de profesionişti calificaţi în evaluare.
În situaţia în care nu existã date pe piaţã privind valoarea justã, din cauza naturii specializate a activelor şi a frecvenţei reduse a tranzacţiilor, valoarea justã se poate determina prin alte metode utilizate, de regulã, de cãtre profesionişti în evaluare.
51. - (1) Costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpãrare, taxele de import şi alte taxe (cu excepţia acelora pe care persoana juridicã le poate recupera de la autoritãţile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.
În costul de achiziţie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obţinerea de autorizaţii şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.
(2) Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziţie şi atunci când funcţia de aprovizionare este externalizatã.
(3) Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie ajusteazã în sensul reducerii costul de achiziţie al bunurilor.
(4) Reducerile comerciale primite ulterior facturãrii, respectiv acordate ulterior facturãrii, indiferent de perioada la care se referã, se evidenţiazã distinct în contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite", respectiv contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe seama conturilor de terţi.
(5) Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate şi se practicã asupra preţului de vânzare;
b) remizele - se primesc în cazul vânzãrilor superioare volumului convenit sau dacã cumpãrãtorul are un statut preferenţial; şi
c) risturnele - sunt reduceri de preţ calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate cu acelaşi terţ, în decursul unei perioade determinate.
(6) Reducerile financiare sunt sub formã de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate.
Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintã venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se referã (contul 767 "Venituri din sconturi obţinute"). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezintã cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se referã (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile acordate").
(7) În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã, costul de achiziţie nu include costurile de tranzacţionare direct atribuibile achiziţiei lor, aceste costuri fiind înregistrate în conturile de cheltuieli corespunzãtoare.
(8) În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã, precum şi al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziţie include şi costurile de tranzacţionare direct atribuibile achiziţiei lor.
52. - (1) Costul de producţie al unui bun cuprinde costul de achiziţie a materiilor prime şi materialelor consumabile şi cheltuielile de producţie direct atribuibile bunului.
(2) Costul de producţie sau de prelucrare al stocurilor, precum şi costul de producţie al imobilizãrilor cuprind cheltuielile directe aferente producţiei, şi anume: materiale directe, energie consumatã în scopuri tehnologice, manoperã directã şi alte cheltuieli directe de producţie, costul proiectãrii produselor, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocatã în mod raţional ca fiind legatã de fabricaţia acestora.
În cazul producţiei de imobilizãri, exemple de cheltuieli încadrate la alte cheltuieli direct atribuibile sunt urmãtoarele:
a) costurile de amenajare a amplasamentului;
b) costurile iniţiale de livrare şi manipulare;
c) costurile de instalare şi asamblare;
d) costurile de testare a funcţionãrii corecte a activului;
e) onorarii profesionale şi comisioane achitate în legãturã cu activul etc.
(3) Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera şi alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însãrcinat cu supravegherea, precum şi regiile corespunzãtoare.
(4) În costul de producţie poate fi inclusã o proporţie rezonabilã din cheltuielile care sunt indirect atribuibile bunului, în mãsura în care acestea sunt legate de perioada de producţie.
Includerea în costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvatã în mãsura în care reprezintã costuri suportate pentru a aduce stocurile în locul şi forma dorite.
(5) Exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit, sunt urmãtoarele:
- pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producţie înregistrate peste limitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei;
- cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul de producţie, anterior trecerii într-o nouã fazã de fabricaţie. Cheltuielile de depozitare se includ în costul de producţie atunci când sunt necesare pentru a aduce stocurile în locul şi în starea în care se gãsesc;
- regiile (cheltuielile) generale de administraţie care nu participã la aducerea stocurilor în forma şi locul final;
- costurile de desfacere;
- regia fixã nealocatã costului, care se recunoaşte drept cheltuialã în perioada în care a apãrut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacitãţii normale de producţie (activitate).
Regia fixã de producţie constã în acele costuri indirecte de producţie care rãmân relativ constante, indiferent de volumul producţiei, cum sunt: amortizarea, întreţinerea secţiilor şi utilajelor, precum şi costurile cu conducerea şi administrarea secţiilor.
(6) Capacitatea normalã de producţie reprezintã producţia estimatã a fi obţinutã, în medie, de-a lungul unui anumit numãr de perioade, în condiţii normale, având în vedere şi pierderea de capacitate rezultatã din întreţinerea planificatã a echipamentului.
53. - (1) Costurile îndatorãrii care sunt direct atribuibile achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui activ cu ciclu lung de fabricaţie pot fi incluse în costul acelui activ. De exemplu, în costurile îndatorãrii pot fi incluse dobânda la capitalul împrumutat pentru finanţarea achiziţiei, construcţiei sau producţiei de active cu ciclu lung de fabricaţie, precum şi comisioanele aferente acestor împrumuturi contractate.
(2) Costurile îndatorãrii pot fi incluse în costurile de producţie ale unui activ cu ciclu lung de fabricaţie, în mãsura în care sunt legate de perioada de producţie.
(3) Costurile îndatorãrii suportate de entitate în legãturã cu împrumutul de fonduri pot fi incluse în costul bunurilor sau serviciilor cu ciclu lung de fabricaţie, cu respectarea prevederilor pct. 41 din prezentele reglementãri.
(4) În sensul prezentelor reglementãri, prin activ cu ciclu lung de fabricaţie se înţelege un activ care solicitã în mod necesar o perioadã substanţialã de timp pentru a fi gata în vederea utilizãrii sale prestabilite sau pentru vânzare.
Activele financiare şi stocurile care sunt fabricate pe o bazã repetitivã de-a lungul unei perioade scurte de timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricaţie. Nu sunt active cu ciclu lung de fabricaţie nici activele care în momentul achiziţiei sunt gata pentru utilizarea lor prestabilitã sau pentru vânzare.
(5) Capitalizarea costurilor îndatorãrii trebuie sã înceteze când se realizeazã cea mai mare parte a activitãţilor necesare pentru pregãtirea activului cu ciclu lung de fabricaţie, în vederea utilizãrii prestabilite sau a vânzãrii acestuia.
(6) În cazul includerii costurilor îndatorãrii în valoarea activelor, acestea trebuie prezentate în notele explicative.
8.1.2. Evaluarea la inventar şi prezentarea elementelor în bilanţ
54. - (1) În scopul întocmirii situaţiilor financiare anuale, entitãţile trebuie sã procedeze la inventarierea şi evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii.
(2) În situaţiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii se reflectã şi se evalueazã la valoarea contabilã, pusã de acord cu rezultatele inventarierii. Prezentele reglementãri se aplicã inclusiv în cazul bunurilor care au fost aduse drept aport la capital şi al activelor în curs de execuţie.
În înţelesul prezentelor reglementãri, valoarea contabilã a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut dupã ce se deduc amortizarea acumulatã, pentru activele amortizabile şi ajustãrile acumulate din depreciere sau pierdere de valoare.
55. - (1) Evaluarea cu ocazia inventarierii a elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii se face potrivit prezentelor reglementãri şi normelor emise în acest sens de Ministerul Finanţelor Publice.
(2) În scopul efectuãrii inventarierii, conducerea entitãţii trebuie sã stabileascã proceduri proprii, cu respectarea prevederilor legale.
În vederea desfãşurãrii în bune condiţii a operaţiunilor de inventariere şi evaluare, în comisiile de inventariere vor fi numite persoane cu pregãtire corespunzãtoare, tehnicã şi economicã, cunoscãtoare a domeniului de activitate.
(3) La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenţei, potrivit cãruia se va ţine seama de toate ajustãrile de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare.
Pentru elementele de natura activelor înregistrate la cost, diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar şi valoarea contabilã se evidenţiazã distinct în contabilitate, în conturi de ajustãri, aceste elemente menţinându-se la valoarea lor de intrare.
56. - (1) Evaluarea imobilizãrilor corporale şi necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilitã în funcţie de utilitatea bunului, starea acestuia şi preţul pieţei. Fac obiectul evaluãrii şi imobilizãrile în curs de execuţie.
Corectarea valorii imobilizãrilor necorporale şi corporale şi aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectueazã, în funcţie de tipul de depreciere existentã, fie prin înregistrarea unei amortizãri suplimentare, în cazul în care se constatã o depreciere ireversibilã, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustãrilor pentru depreciere, în cazul în care se constatã o depreciere reversibilã a acestora.
În cazul imobilizãrilor corporale şi necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere pot fi avute în vedere, de cãtre evaluatori independenţi sau personalul entitãţii, şi alte metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar).
Pentru a stabili dacã existã deprecieri ale imobilizãrilor corporale şi necorporale, în afara constatãrii faptice cu ocazia inventarierii, pot fi luate în considerare surse externe şi interne de informaţii.
La sursele externe de informaţii se încadreazã aspecte precum:
- pe parcursul perioadei, valoarea de piaţã a activului a scãzut semnificativ mai mult decât ar fi fost de aşteptat ca rezultat al trecerii timpului sau utilizãrii;
- pe parcursul perioadei au avut loc modificãri semnificative, cu efect negativ asupra entitãţii, sau astfel de modificãri se vor produce în viitorul apropiat asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea îşi desfãşoarã activitatea sau pe piaţa cãreia îi este dedicat activul etc.
Din sursele interne de informaţii se exemplificã urmãtoarele elemente:
- existã indicii de uzurã fizicã sau moralã a imobilizãrii;
- pe parcursul perioadei au avut loc modificãri semnificative, cu efect negativ asupra entitãţii, sau astfel de modificãri se vor produce în viitorul apropiat, în ceea ce priveşte gradul sau modul în care imobilizarea este utilizatã sau se aşteaptã sã fie utilizatã. Astfel de modificãri includ: situaţiile în care imobilizarea devine neproductivã, planurile de restructurare sau de întrerupere a activitãţii cãreia îi este dedicatã imobilizarea, precum şi planificarea cedãrii imobilizãrii înainte de data estimatã anterior;
- raportãrile interne pun la dispoziţie indicii cu privire la faptul cã rezultatele economice ale unei imobilizãri sunt sau vor fi mai slabe decât cele scontate.
Indiciile de depreciere a imobilizãrilor, puse la dispoziţie de raportãrile interne, includ:
- fluxul de numerar necesar pentru achiziţionarea unei imobilizãri similare, pentru exploatarea sau întreţinerea imobilizãrii este semnificativ mai mare decât cel prevãzut iniţial în buget;
- rezultatul din exploatare generat de imobilizare este vizibil inferior celui prevãzut în buget;
- o scãdere semnificativã a profitului din exploatare prevãzut în buget, respectiv o creştere semnificativã a pierderilor prevãzute în buget, generate de imobilizare etc.
Deciziile privind reluarea unor deprecieri înregistrate în conturile de ajustãri au la bazã constatãrile comisiei de inventariere. Pot exista şi unele indicii cã o pierdere din depreciere recunoscutã în perioadele anterioare pentru o imobilizare necorporalã sau corporalã nu mai existã sau s-a redus. La aceastã evaluare se ţine cont de surse externe şi interne de informaţii.
În categoria surselor externe de informaţii se pot încadra urmãtoarele:
- valoarea de piaţã a imobilizãrii a crescut semnificativ în cursul perioadei;
- în cursul perioadei au avut loc modificãri semnificative cu efect favorabil asupra entitãţii sau se estimeazã cã astfel de modificãri se vor produce în viitorul apropiat, în mediul tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea îşi desfãşoarã activitatea sau pe piaţa cãreia îi este dedicat activul etc.
Dintre sursele interne de informaţii se exemplificã urmãtoarele:
- pe parcursul perioadei au avut loc modificãri semnificative, cu efect favorabil asupra entitãţii, sau astfel de modificãri se vor produce în viitorul apropiat în ceea ce priveşte gradul sau modul în care imobilizarea este utilizatã sau se aşteaptã sã fie utilizatã. Aceste modificãri includ costurile efectuate în timpul perioadei pentru a îmbunãtãţi şi a creşte performanţa imobilizãrii sau pentru a restructura activitatea cãreia îi aparţine imobilizarea;
- raportãrile interne dovedesc faptul cã performanţa economicã a unei imobilizãri este sau va fi mai bunã decât s-a prevãzut iniţial etc.
Evaluarea imobilizãrilor corporale la data bilanţului se efectueazã la cost, mai puţin amortizarea şi ajustãrile cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluatã, aceasta fiind valoarea justã la data reevaluãrii, mai puţin orice amortizare ulterioarã cumulatã şi orice pierderi din depreciere ulterioare cumulate.
(2) Activele de natura stocurilor se evalueazã la valoarea contabilã, mai puţin ajustãrile pentru depreciere constatate. Ajustãri pentru depreciere se constatã inclusiv pentru stocurile fãrã mişcare. În cazul în care valoarea contabilã a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueazã pânã la valoarea realizabilã netã, prin constituirea unei ajustãri pentru depreciere.
Fac obiectul evaluãrii şi stocurile în curs de execuţie.
În înţelesul prezentelor reglementãri, prin valoare realizabilã netã a stocurilor se înţelege preţul de vânzare estimat care ar putea fi obţinut pe parcursul desfãşurãrii normale a activitãţii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, şi costurile estimate necesare vânzãrii.
(3) Evaluarea la inventar a creanţelor şi a datoriilor se face la valoarea lor probabilã de încasare sau de platã. Diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar stabilitã la inventariere şi valoarea contabilã a creanţelor se înregistreazã în contabilitate pe seama ajustãrilor pentru deprecierea creanţelor.
Pentru creanţele incerte se constituie ajustãri pentru pierdere de valoare.
Evaluarea la bilanţ a creanţelor şi a datoriilor exprimate în valutã şi a celor cu decontare în lei în funcţie de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţionalã a României, valabil la data încheierii exerciţiului financiar. În scopul prezentãrii în bilanţ, valoarea creanţelor, astfel evaluate, se diminueazã cu ajustãrile pentru pierdere de valoare.
(4) Disponibilitãţile bãneşti, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanţie, acreditivele, ipotecile, precum şi alte valori aflate în casieria unitãţilor se prezintã în bilanţ în conformitate cu prevederile legale.
Disponibilitãţile bãneşti şi alte valori similare în valutã se evalueazã în bilanţ la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţionalã a României, valabil la data încheierii exerciţiului financiar.
Înscrierea în listele de inventariere a mãrcilor poştale, a timbrelor fiscale, tichetelor de cãlãtorie, bonurilor cantitãţi fixe, a biletelor de spectacole, de intrare în muzee, expoziţii şi altele asemenea se face la valoarea lor nominalã.
În cazul unor bunuri de aceastã naturã depreciate sau fãrã utilizare se constituie ajustãri pentru pierdere de valoare.
(5) Titlurile pe termen scurt (acţiuni şi alte investiţii financiare) admise la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã se evalueazã la valoarea de cotaţie din ultima zi de tranzacţionare, iar cele netranzacţionate la costul istoric mai puţin eventualele ajustãri pentru pierdere de valoare.
Titlurile pe termen lung (acţiuni şi alte investiţii financiare) se evalueazã la costul istoric mai puţin eventualele ajustãri pentru pierdere de valoare.
57. - Pentru elementele de natura datoriilor, diferenţele constatate în plus între valoarea de inventar şi valoarea contabilã se înregistreazã în contabilitate, pe seama elementelor corespunzãtoare de datorii.
58. - Capitalurile proprii rãmân evidenţiate la valorile din contabilitate.
59. - (1) La fiecare datã a bilanţului:
a) Elementele monetare exprimate în valutã (disponibilitãţi şi alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele şi depozitele bancare, creanţe şi datorii în valutã) trebuie evaluate şi prezentate în situaţiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naţionalã a României şi valabil la data încheierii exerciţiului financiar. Diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţionalã a României de la data înregistrãrii creanţelor sau datoriilor în valutã, sau cursul la care acestea sunt înregistrate în contabilitate şi cursul de schimb de la data încheierii exerciţiului financiar, se înregistreazã la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, dupã caz.
b) Pentru creanţele şi datoriile, exprimate în lei, a cãror decontare se face în funcţie de cursul unei valute, eventualele diferenţe favorabile sau nefavorabile, care rezultã din evaluarea acestora se înregistreazã la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, dupã caz. Determinarea diferenţelor de valoare se efectueazã similar prevederilor lit. a).
c) Elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valutã şi înregistrate la cost istoric (imobilizãri, stocuri) trebuie prezentate în situaţiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar de la data efectuãrii tranzacţiei.
d) Elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valutã şi înregistrate la valoarea justã (de exemplu, imobilizãrile corporale reevaluate) trebuie prezentate în situaţiile financiare anuale la aceastã valoare.
(2) Prin elemente monetare se înţelege disponibilitãţile bãneşti şi activele/datoriile de primit/de plãtit în sume fixe sau determinabile. Caracteristica esenţialã a unui element monetar este dreptul de a primi sau obligaţia de a plãti un numãr fix sau determinabil de unitãţi monetare.
60. - Evenimentele care apar dupã data bilanţului pot furniza informaţii suplimentare referitoare la perioada raportatã faţã de cele cunoscute la data bilanţului. Dacã situaţiile financiare anuale nu au fost aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta şi informaţiile suplimentare, dacã informaţiile respective se referã la condiţii (evenimente, operaţiuni etc.) care au existat la data bilanţului.
8.1.3. Evaluarea la data ieşirii din entitate
61. - (1) La data ieşirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evalueazã şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluatã pentru imobilizãrile corporale care au fost reevaluate sau valoarea justã pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacţionare pe o piaţã reglementatã).
(2) Activele constatate minus în gestiune se scot din evidenţã la data constatãrii lipsei acestora.
(3) La scoaterea din evidenţã a activelor, se reiau la venituri ajustãrile pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora.
Evenimente ulterioare datei bilanţului
62. - (1) Evenimentele ulterioare datei bilanţului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc între data bilanţului şi data la care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.
În accepţiunea prezentelor reglementãri, prin autorizarea situaţiilor financiare anuale se înţelege aprobarea acestora de cãtre un consiliu director, administratori sau alte organe de conducere, potrivit organizãrii entitãţii, în vederea înaintãrii lor spre aprobare, conform legii.
(2) Evenimentele ulterioare datei bilanţului includ toate evenimentele ce au loc pânã la data la care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere, chiar dacã acele evenimente au loc dupã declararea publicã a profitului sau a altor informaţii financiare selectate.
(3) Pot fi identificate douã tipuri de evenimente ulterioare datei bilanţului:
a) cele care fac dovada condiţiilor care au existat la data bilanţului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanţului conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale; şi
b) cele care oferã indicaţii despre condiţii apãrute ulterior datei bilanţului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanţului nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale.
(4) În cazul evenimentelor ulterioare datei bilanţului care conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale, entitatea ajusteazã valorile recunoscute în situaţiile sale financiare, pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanţului.
Exemple de evenimente ulterioare datei bilanţului care conduc la ajustarea situaţiilor financiare şi care impun ajustarea de cãtre entitate a valorilor recunoscute în situaţiile sale financiare sau recunoaşterea de elemente ce nu au fost anterior recunoscute sunt urmãtoarele:
a) soluţionarea ulterioarã datei bilanţului a unui litigiu care confirmã cã o entitate are o obligaţie prezentã la data bilanţului. Entitatea ajusteazã orice provizion recunoscut anterior, legat de acest litigiu, sau recunoaşte un nou provizion. Ca urmare, entitatea nu prezintã o datorie contingentã;
b) falimentul unui client, apãrut ulterior datei bilanţului, confirmã de obicei cã la data bilanţului exista o pierdere aferentã unei creanţe comerciale şi, în consecinţã, entitatea trebuie sã ajusteze valoarea contabilã a creanţei comerciale;
c) descoperirea de fraude sau erori ce aratã cã situaţiile financiare anuale sunt incorecte.
(5) În cazul evenimentelor ulterioare datei bilanţului care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale, entitatea nu îşi ajusteazã valorile recunoscute în situaţiile sale financiare pentru a reflecta acele evenimente ulterioare datei bilanţului.
Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanţului care nu conduce la ajustarea situaţiilor financiare anuale este diminuarea valorii de piaţã a valorilor mobiliare, în intervalul de timp dintre data bilanţului şi data la care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.
(6) Dacã o entitate primeşte, ulterior datei bilanţului, informaţii despre condiţiile ce au existat la data bilanţului, entitatea trebuie sã actualizeze prezentãrile de informaţii ce se referã la aceste condiţii, în lumina noilor informaţii.
(7) Atunci când evenimentele ulterioare datei bilanţului care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale sunt semnificative, neprezentarea lor ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor. În consecinţã, o entitate trebuie sã prezinte urmãtoarele informaţii pentru fiecare categorie semnificativã de astfel de evenimente ulterioare datei bilanţului:
a) natura evenimentului; şi
b) o estimare a efectului financiar sau o menţiune conform cãreia o astfel de estimare nu poate sã fie fãcutã.
Corectarea erorilor contabile
63. - (1) Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exerciţiul financiar curent, fie la exerciţiile financiare precedente.
(2) Corectarea erorilor se efectueazã la data constatãrii lor.
(3) Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni şi declaraţii eronate cuprinse în situaţiile financiare ale entitãţii pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greşeala de a utiliza sau de a nu utiliza informaţii credibile care:
a) erau disponibile la momentul la care situaţiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise;
b) ar fi putut fi obţinute în mod rezonabil şi luate în considerare la întocmirea şi prezentarea acelor situaţii financiare anuale.
Astfel de erori includ efectele greşelilor matematice, greşelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorãrii sau interpretãrii greşite a evenimentelor şi fraudelor.
(4) Corectarea erorilor aferente exerciţiului financiar curent se efectueazã pe seama contului de profit şi pierdere.
(5) Corectarea erorilor semnificative aferente exerciţiilor financiare precedente se efectueazã pe seama rezultatului reportat.
(6) Erorile nesemnificative aferente exerciţiilor financiare precedente se corecteazã, de asemenea, pe seama rezultatului reportat. Totuşi, pot fi corectate pe seama contului de profit şi pierdere erorile nesemnificative.
Erorile nesemnificative sunt cele de naturã sã nu influenţeze informaţiile financiar-contabile. Se considerã cã o eroare este semnificativã dacã aceasta ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaţiilor financiare anuale. Analizarea dacã o eroare este semnificativã sau nu se efectueazã în context, având în vedere natura sau valoarea individualã sau cumulatã a elementelor.
(7) În notele la situaţiile financiare trebuie prezentate informaţii suplimentare cu privire la erorile constatate.
(8) Corectarea erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente nu determinã modificarea situaţiilor financiare ale acelor exerciţii.
În cazul erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente, corectarea acestora nu presupune ajustarea informaţiilor comparative prezentate în situaţiile financiare. Informaţii comparative referitoare la poziţia financiarã şi performanţa financiarã, respectiv modificarea poziţiei financiare, sunt prezentate în notele explicative.
(9) Înregistrarea stornãrii unei operaţiuni contabile aferente exerciţiului financiar curent se efectueazã fie prin corectarea cu semnul minus a operaţiunii iniţiale (stornare în roşu), fie prin înregistrarea inversã a acesteia (stornare în negru), în funcţie de politica contabilã şi programele informatice utilizate.
8.2. ACTIVE IMOBILIZATE
8.2.1. Reguli de evaluare de bazã
64. - (1) Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii economice viitoare şi deţinute pe o perioadã mai mare de un an. Ele trebuie evaluate la costul de achiziţie sau la costul de producţie, cu respectarea prevederilor pct. 68 şi 70.
(2) Beneficiile economice viitoare reprezintã potenţialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau de echivalente de numerar cãtre entitate. Potenţialul poate fi unul productiv, fiind parte a activitãţilor de exploatare ale entitãţii.
65. - Activele imobilizate cuprind acele active destinate utilizãrii pe o bazã continuã, pe o perioadã mai mare de un an, în scopul desfãşurãrii activitãţilor entitãţii.
66. - Drepturile asupra proprietãţilor imobiliare şi alte drepturi similare, aşa cum sunt definite de legislaţia naţionalã, trebuie prezentate la "Terenuri şi construcţii".
67. - (1) Mişcãrile diverselor elemente de imobilizãri se prezintã în notele explicative. În acest scop, se prezintã distinct, începând cu costul de achiziţie sau costul de producţie, pentru fiecare element de imobilizare, pe de o parte, creşterile, cedãrile şi transferurile în cursul exerciţiului financiar, iar, pe de altã parte, ajustãrile cumulate de valoare la începutul exerciţiului financiar şi la data bilanţului, precum şi rectificãrile efectuate în cursul exerciţiului financiar asupra ajustãrilor de valoare din exerciţiile financiare precedente. Ajustãrile de valoare se prezintã în bilanţ ca deduceri clare din elementele corespunzãtoare.
(2) Dacã, atunci când situaţiile financiare anuale se întocmesc conform prezentelor reglementãri pentru prima oarã, costul de achiziţie sau costul de producţie al unei imobilizãri nu poate fi determinat fãrã cheltuieli sau întârzieri exagerate, valoarea rezidualã de la începutul exerciţiului financiar poate fi tratatã drept cost de achiziţie sau cost de producţie. Orice aplicare a acestei prevederi trebuie prezentatã în notele explicative.
În acest context, valoarea rezidualã reprezintã valoarea justã a bunului respectiv.
(3) Atunci când se efectueazã reevaluarea imobilizãrilor corporale, mişcãrile diverselor elemente de imobilizãri, prevãzute la alin. (1), se prezintã începând cu costul de achiziţie sau costul de producţie, modificat ca rezultat al reevaluãrii. În acest scop, valoarea reevaluatã se substituie valorii de intrare a imobilizãrilor corporale.
68. - (1) Costul de achiziţie sau costul de producţie al activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economicã trebuie redus cu ajustãri calculate pentru a diminua valoarea unor astfel de active în mod sistematic de-a lungul duratelor lor de utilizare economicã (amortizare).
(2) Amortizarea valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economicã reprezintã alocarea sistematicã a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga duratã de utilizare economicã. Valoarea amortizabilã este reprezentatã de cost sau altã valoare care substituie costul (de exemplu, valoarea reevaluatã).
(3) În înţelesul prezentelor reglementãri, prin durata de utilizare economicã se înţelege durata de viaţã utilã, aceasta reprezentând:
a) perioada în care un activ este prevãzut a fi disponibil pentru utilizare de cãtre o entitate; sau
b) numãrul unitãţilor produse sau al unor unitãţi similare ce se estimeazã cã vor fi obţinute de entitate prin folosirea activului respectiv.
69. - Activele imobilizate amortizabile sunt prezentate în bilanţ la valoarea contabilã, aceasta fiind reprezentatã de costul de achiziţie, costul de producţie sau altã valoare care substituie costul, diminuatã cu amortizarea cumulatã pânã la acea datã, precum şi cu pierderile cumulate din depreciere.
70. - (1) Atunci când se constatã pierderi de valoare pentru imobilizãrile financiare, trebuie fãcute ajustãri pentru pierdere de valoare, astfel încât acestea sã fie evaluate la cea mai micã valoare atribuitã acestora la data bilanţului.
(2) Imobilizãrile trebuie sã facã obiectul ajustãrilor de valoare, indiferent dacã duratele lor de utilizare economicã sunt limitate sau nu, astfel încât acestea sã fie evaluate la cea mai micã valoare atribuibilã acestora la data bilanţului, dacã se estimeazã cã reducerea valorii acestora este permanentã.
(3) Ajustãrile de valoare prevãzute la alin. (1) şi (2) trebuie înregistrate în contul de profit şi pierdere şi prezentate distinct în notele explicative, dacã acestea nu au fost prezentate separat în contul de profit şi pierdere.
(4) Evaluarea la valorile minime, potrivit alin. (1) şi (2), nu poate fi continuatã dacã nu mai sunt aplicabile motivele pentru care au fost fãcute ajustãrile respective.
71. - Dacã activele imobilizate fac obiectul ajustãrilor excepţionale de valoare exclusiv în scop fiscal, în notele explicative se prezintã valoarea ajustãrilor şi motivele pentru care acestea au fost efectuate.
8.2.2. Imobilizãri necorporale
Recunoaşterea imobilizãrilor necorporale
72. - (1) O imobilizare necorporalã este un activ identificabil, nemonetar, fãrã suport material şi deţinut pentru utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau pentru scopuri administrative.
(2) O imobilizare necorporalã îndeplineşte criteriul de a fi identificabilã când:
a) este separabilã, adicã poate fi separatã sau divizatã de entitate şi vândutã, transferatã, autorizatã, închiriatã sau schimbatã, fie individual, fie împreunã cu un contract corespunzãtor, un activ identificabil sau o datorie identificabilã; sau
b) decurge din drepturi contractuale sau de altã naturã legalã, indiferent dacã acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate sau de alte drepturi şi obligaţii.
(3) O entitate controleazã o imobilizare dacã entitatea are capacitatea de a obţine beneficii economice viitoare de pe urma resursei şi de a restricţiona accesul altora la acele beneficii. Beneficiile economice viitoare care decurg dintr-o imobilizare necorporalã pot include venitul din vânzarea produselor sau serviciilor, economisiri de costuri sau alte beneficii rezultate din utilizarea imobilizãrii de cãtre entitate.
(4) Anumite imobilizãri necorporale pot fi pãstrate în sau pe un obiect fizic, cum ar fi un compact-disc (în cazul unui software), documentaţie legalã (în cazul unei licenţe sau al unui brevet) sau peliculã. Pentru a stabili dacã o imobilizare care încorporeazã atât elemente corporale, cât şi necorporale ar trebui tratatã ca imobilizare corporalã sau ca imobilizare necorporalã, o entitate evalueazã care element este mai semnificativ. De exemplu, software-ul pentru un utilaj computerizat care nu poate opera fãrã acel software specific se include în valoarea acelei imobilizãri corporale. Acelaşi lucru este valabil şi pentru sistemul de operare al unui computer. Atunci când software-ul nu este parte integrantã a hardware-ului respectiv, software-ul este tratat ca imobilizare necorporalã.
(5) Listele de clienţi nu se recunosc ca imobilizãri necorporale.
73. - (1) O imobilizare necorporalã trebuie recunoscutã în bilanţ dacã se estimeazã cã va genera beneficii economice pentru entitate şi costul sãu poate fi evaluat în mod credibil.
(2) Pentru a stabili dacã o imobilizare necorporalã generatã intern îndeplineşte criteriile de recunoaştere, o entitate clasificã generarea imobilizãrii într-o fazã de cercetare şi o fazã de dezvoltare. Dacã o entitate nu poate face distincţia între faza de cercetare şi cea de dezvoltare ale unui proiect intern de creare a unei imobilizãri necorporale, entitatea trateazã cheltuielile cu acel proiect ca şi cum ar fi determinate doar de faza de cercetare.
(3) Nicio imobilizare necorporalã care decurge din cercetare (sau din faza de cercetare a unui proiect intern) nu se recunoaşte. Cheltuielile cu cercetarea (sau cele din faza de cercetare a unui proiect intern) se recunosc drept cheltuialã atunci când sunt generate, deoarece, în faza de cercetare a unui proiect intern, o entitate nu poate demonstra cã o imobilizare necorporalã existã şi cã aceasta va genera beneficii economice viitoare.
(4) Cercetarea este investigaţia originalã şi planificatã întreprinsã în scopul câştigãrii unor cunoştinţe sau înţelesuri ştiinţifice ori tehnice noi.
(5) Exemple de activitãţi de cercetare sunt:
a) activitãţile al cãror scop este acela de a obţine cunoştinţe noi;
b) identificarea, evaluarea şi selecţia finalã a aplicaţiilor descoperirilor fãcute prin cercetare sau a altor cunoştinţe;
c) cãutarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii; şi
d) formularea, elaborarea, evaluarea şi selecţia finalã a alternativelor posibile pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau îmbunãtãţite.
74. - În cadrul imobilizãrilor necorporale se cuprind:
- cheltuielile de constituire;
- cheltuielile de dezvoltare;
- concesiunile, brevetele, licenţele, mãrcile comerciale, drepturile şi activele similare, cu excepţia celor create intern de entitate;
- fondul comercial;
- alte imobilizãri necorporale;
- avansurile acordate furnizorilor de imobilizãri necorporale; şi
- imobilizãrile necorporale în curs de execuţie.
Active de natura cheltuielilor de constituire
75. - Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea unei entitãţi (taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea şi vânzarea de acţiuni şi obligaţiuni, precum şi alte cheltuieli de aceastã naturã, legate de înfiinţarea şi extinderea activitãţii entitãţii).
76. - (1) O entitate poate include cheltuielile de constituire la "Active", caz în care poate imobiliza cheltuielile de constituire. În aceastã situaţie, cheltuielile de constituire trebuie amortizate în cadrul unei perioade de maximum cinci ani.
(2) În situaţia în care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepţia cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin egalã cu cea a cheltuielilor neamortizate.
77. - Sumele prezentate în bilanţ la elementul "Cheltuieli de constituire" trebuie explicate în note.
Active de natura cheltuielilor de dezvoltare
78. - (1) Imobilizãrile de natura cheltuielilor de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetãrii sau a altor cunoştinţe într-un plan sau proiect ce vizeazã producţia de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau îmbunãtãţite substanţial, înainte de începerea producţiei sau utilizãrii comerciale.
(2) O imobilizare necorporalã generatã de dezvoltare (sau faza de dezvoltare a unui proiect intern) se recunoaşte dacã, şi numai dacã, o entitate poate demonstra toate elementele urmãtoare:
a) fezabilitatea tehnicã pentru finalizarea imobilizãrii necorporale, astfel încât aceasta sã fie disponibilã pentru utilizare sau vânzare;
b) intenţia sa de a finaliza imobilizarea necorporalã şi de a o utiliza sau vinde;
c) capacitatea sa de a utiliza sau vinde imobilizarea necorporalã;
d) modul în care imobilizarea necorporalã va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele, entitatea poate demonstra existenţa unei pieţe pentru producţia generatã de imobilizarea necorporalã ori pentru imobilizarea necorporalã în sine sau, dacã se prevede folosirea ei pe plan intern, utilitatea imobilizãrii necorporale;
e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare şi de altã naturã adecvate pentru a completa dezvoltarea şi pentru a utiliza sau vinde imobilizarea necorporalã;
f) capacitatea sa de a evalua credibil cheltuielile atribuibile imobilizãrii necorporale pe perioada dezvoltãrii sale.
(3) Exemple de activitãţi de dezvoltare sunt:
a) proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediarã a prototipurilor şi modelelor;
b) proiectarea uneltelor şi matriţelor care implicã tehnologie nouã;
c) proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilã din punct de vedere economic pentru producţia pe scarã largã;
d) proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau îmbunãtãţite.
79. - (1) La cheltuielile de dezvoltare pot fi înscrise şi cheltuielile de explorare şi evaluare a resurselor minerale. Nu reprezintã imobilizãri necorporale de natura activelor de explorare şi de evaluare acele active care sunt în mod clar corporale (de exemplu, vehicule şi echipamente de forare).
(2) Cheltuielile de explorare şi evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli generate de entitate în legãturã cu explorarea şi evaluarea resurselor minerale, înainte ca fezabilitatea tehnicã şi viabilitatea comercialã ale extracţiei resurselor minerale sã fie demonstrate. Pentru a determina dacã aceste cheltuieli se recunosc ca imobilizãri necorporale, o entitate ia în considerare gradul în care cheltuiala poate fi asociatã cu descoperirea resurselor minerale.
Explorarea şi evaluarea resurselor minerale se referã la prospectarea resurselor minerale, inclusiv minereuri, petrol, gaz natural şi resurse similare neregenerative, dupã ce entitatea a obţinut drepturile legale de a explora într-o anumitã zonã, precum şi determinarea fezabilitãţii tehnice şi a viabilitãţii comerciale ale extracţiei resurselor minerale.
(3) Exemple de cheltuieli care pot fi incluse în evaluarea iniţialã a activelor de explorare şi exploatare pot fi urmãtoarele:
a) cheltuieli cu achiziţia drepturilor de a explora;
b) cheltuieli cu studii topografice, geologice, geochimice şi geofizice etc.
(4) O entitate nu va înregistra la cheltuieli de dezvoltare de natura cheltuielilor de explorare şi evaluare a resurselor minerale cheltuielile angajate:
a) înainte de explorarea şi evaluarea resurselor minerale, cum sunt cheltuielile ce au avut loc înainte de momentul în care entitatea a obţinut dreptul legal de a explora o anumitã zonã;
b) dupã ce sunt demonstrabile fezabilitatea tehnicã şi viabilitatea comercialã ale extracţiei unei resurse minerale.
(5) O imobilizare necorporalã de natura activelor de explorare şi evaluare nu va mai fi clasificatã ca atare atunci când fezabilitatea tehnicã şi viabilitatea comercialã ale extracţiei unei resurse minerale sunt demonstrabile.
(6) Cheltuielile legate de valorificarea resurselor minerale nu vor fi recunoscute drept active de explorare şi evaluare.
(7) Unul sau mai multe din urmãtoarele fapte şi împrejurãri indicã faptul cã o entitate ar trebui sã analizeze şi sã efectueze, dacã este cazul, o ajustare pentru deprecierea activelor de explorare şi evaluare:
a) durata pentru care entitatea are dreptul de a explora o anumitã zonã a expirat în decursul perioadei sau va expira în viitorul apropiat şi nu se preconizeazã reînnoirea;
b) nu sunt prevãzute în buget şi nici planificate cheltuieli substanţiale pentru explorarea în continuare şi pentru evaluarea resurselor minerale în acea zonã;
c) explorarea şi evaluarea resurselor minerale dintr-o anumitã zonã nu au dus la descoperirea unor cantitãţi de resurse minerale viabile din punct de vedere comercial, iar entitatea a decis sã întrerupã acest gen de activitãţi în zona respectivã;
d) existã suficiente date care sã indice cã, deşi este posibilã o dezvoltare în zona respectivã, este puţin probabil ca valoarea contabilã a activului de explorare şi evaluare sã fie complet recuperatã în urma valorificãrii sau vânzãrii etc.
80. - (1) Cheltuielile de dezvoltare se amortizeazã pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dupã caz.
(2) În cazul în care durata contractului sau durata de utilizare depãşeşte cinci ani, aceasta trebuie prezentatã în notele explicative, împreunã cu motivele care au determinat-o.
(3) În situaţia în care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepţia cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin egalã cu cea a cheltuielilor neamortizate.
(4) - Sumele prezentate în bilanţ la elementul "Cheltuieli de dezvoltare" trebuie explicate în notele explicative.
Concesiunile, brevetele, licenţele, mãrcile comerciale, drepturile şi activele similare
81. - (1) Concesiunile, brevetele, licenţele, mãrcile comerciale, drepturile şi activele similare reprezentând aport, achiziţionate sau dobândite pe alte cãi, se înregistreazã în conturile de imobilizãri necorporale la costul de achiziţie sau valoarea de aport, dupã caz. În aceastã situaţie valoarea de aport se asimileazã valorii juste.
(2) Concesiunile primite se reflectã ca imobilizãri necorporale atunci când contractul de concesiune stabileşte o duratã şi o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea concesiunii urmeazã a fi înregistratã pe durata de folosire a acesteia, stabilitã potrivit contractului. În cazul în care contractul prevede plata unei redevenţe/chirii, şi nu o valoare amortizabilã, în contabilitatea entitãţii care primeşte concesiunea, se reflectã cheltuiala reprezentând redevenţa/chiria, fãrã recunoaşterea unei imobilizãri necorporale.
(3) Brevetele, licenţele, mãrcile comerciale, drepturile şi alte active similare se amortizeazã pe durata prevãzutã pentru utilizarea lor de cãtre entitatea care le deţine.
82. - (1) În cazul unui acord de concesiune a serviciilor de tip public-privat, încheiat potrivit legislaţiei în vigoare, licenţa primitã de entitatea care are calitatea de operator, de a taxa utilizatorii unui serviciu public, se înregistreazã la imobilizãri necorporale, dacã sunt stabilite o duratã şi o valoare pentru aceastã licenţã.
(2) În înţelesul prezentelor reglementãri, un acord de concesiune a serviciilor este de tip public-privat dacã:
a) concedentul controleazã sau reglementeazã ce servicii trebuie sã presteze operatorul în cadrul infrastructurii, cui trebuie sã le presteze şi la ce preţ; şi
b) concedentul controleazã - prin dreptul de proprietate, dreptul de beneficiu sau în alt mod - orice interes rezidual în infrastructurã la terminarea acordului.
Fondul comercial
83. - (1) Fondul comercial se recunoaşte, de regulã, la consolidare şi reprezintã diferenţa dintre costul de achiziţie şi valoarea justã la data tranzacţiei, a pãrţii din activele nete achiziţionate de cãtre o entitate.
(2) În situaţiile financiare anuale individuale, fondul comercial se poate recunoaşte numai în cazul transferului tuturor activelor sau al unei pãrţi a acestora şi, dupã caz, şi de datorii şi capitaluri proprii, indiferent dacã este realizat ca urmare a cumpãrãrii sau ca urmare a unor operaţiuni de fuziune. Transferul este în legãturã cu o afacere, reprezentatã de un ansamblu integrat de activitãţi şi active organizate şi administrate în scopul obţinerii de profituri, înregistrãrii de costuri mai mici sau alte beneficii.
Pentru recunoaşterea în contabilitate a activelor şi datoriilor primite cu ocazia acestui transfer, entitãţile trebuie sã procedeze la evaluarea valorii juste a elementelor primite, în scopul determinãrii valorii individuale a acestora. Aceasta se efectueazã, de regulã, de cãtre profesionişti calificaţi în evaluare, membri ai unui organism profesional în domeniu, recunoscut naţional şi internaţional.
(3) Fondul comercial generat intern nu se recunoaşte ca activ deoarece nu este o resursã identificabilã (adicã nu este separabil şi nici nu decurge din drepturi legale contractuale sau de altã naturã) controlatã de entitate, care sã poatã fi evaluatã credibil la cost.
(4) În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ, se au în vedere urmãtoarele prevederi:
a) fondul comercial se amortizeazã, de regulã, în cadrul unei perioade de maximum cinci ani;
b) totuşi, entitãţile pot sã amortizeze fondul comercial în mod sistematic într-o perioadã de peste cinci ani, cu condiţia ca aceastã perioadã sã nu depãşeascã durata de utilizare economicã a activului şi sã fie prezentatã şi justificatã în notele explicative.
Avansuri şi alte imobilizãri necorporale
84. - (1) În cadrul avansurilor şi altor imobilizãri necorporale se înregistreazã avansurile acordate furnizorilor de imobilizãri necorporale, programele informatice create de entitate sau achiziţionate de la terţi pentru necesitãţile proprii de utilizare, precum şi reţete, formule, modele, proiecte şi prototipuri.
(2) Programele informatice, precum şi celelalte imobilizãri necorporale înregistrate la elementul "Alte imobilizãri necorporale" se amortizeazã pe durata prevãzutã pentru utilizarea lor de cãtre entitatea care le deţine.
(3) În cazul programelor informatice achiziţionate împreunã cu licenţele de utilizare, dacã se poate efectua o separare între cele douã active, acestea sunt contabilizate şi amortizate separat.
Imobilizãrile necorporale în curs de execuţie
85. - Imobilizãrile necorporale în curs de execuţie reprezintã imobilizãrile necorporale neterminate pânã la sfârşitul perioadei, evaluate la costul de producţie sau costul de achiziţie, dupã caz.
Evaluarea iniţialã a imobilizãrilor necorporale
86. - O imobilizare necorporalã se înregistreazã iniţial la costul de achiziţie sau de producţie, aşa cum sunt definite în prezentele reglementãri.
87. - Un element raportat drept cheltuialã într-o perioadã nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unei imobilizãri necorporale.
Cheltuieli ulterioare
88. - (1) Cheltuielile ulterioare efectuate cu o imobilizare necorporalã dupã cumpãrarea sau finalizarea acesteia se înregistreazã în conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate.
(2) Cheltuielile ulterioare vor majora costul imobilizãrii necorporale atunci când este probabil cã aceste cheltuieli vor permite activului sã genereze beneficii economice viitoare peste performanţa prevãzutã iniţial şi pot fi evaluate credibil.
Evaluarea la data bilanţului
89. - O imobilizare necorporalã trebuie prezentatã în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustãrile cumulate de valoare.
Cedarea
90. - O imobilizare necorporalã trebuie scoasã din evidenţã la cedare sau atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sau cedarea sa.
91. - (1) În cazul scoaterii din evidenţã a unei imobilizãri necorporale, sunt evidenţiate distinct veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizatã a imobilizãrii şi alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.
(2) În scopul prezentãrii în contul de profit şi pierdere, câştigurile sau pierderile care apar odatã cu încetarea utilizãrii sau ieşirea unei imobilizãri necorporale se determinã ca diferenţã între veniturile generate de ieşirea activului şi valoarea sa neamortizatã, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, şi trebuie prezentate ca valoare netã, ca venituri sau cheltuieli, dupã caz, în contul de profit şi pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", dupã caz.
8.2.3. Imobilizãri corporale
Recunoaşterea imobilizãrilor corporale
92. - Imobilizãrile corporale reprezintã active care:
a) sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
93. - (1) Imobilizãrile corporale cuprind: terenuri şi construcţii; instalaţii tehnice şi maşini; alte instalaţii, utilaje şi mobilier; avansuri acordate furnizorilor de imobilizãri corporale şi imobilizãri corporale în curs de execuţie.
(2) Terenurile şi clãdirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt achiziţionate împreunã. O creştere a valorii terenului pe care se aflã o clãdire nu afecteazã determinarea valorii amortizabile a clãdirii.
94. - (1) Contabilitatea terenurilor se ţine pe douã categorii: terenuri şi amenajãri de terenuri.
(2) În contabilitatea analiticã, terenurile pot fi evidenţiate pe urmãtoarele grupe: terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fãrã construcţii, terenuri cu zãcãminte, terenuri cu construcţii şi altele.
95. - (1) Imobilizãrile corporale deţinute în baza unui contract de leasing se evidenţiazã în contabilitate în funcţie de prevederile contractelor încheiate între pãrţi, precum şi legislaţia în vigoare.
Entitãţile ţin cont, de asemenea, şi de cerinţele principiului prevalenţei economicului asupra juridicului, prevãzut la pct. 46.
(2) Clasificarea contractelor de leasing în leasing financiar sau leasing operaţional se efectueazã la începutul contractului.
96. - (1) În înţelesul prezentelor reglementãri, termenii de mai jos au urmãtoarele semnificaţii:
a) contract de leasing este un acord prin care locatorul cedeazã locatarului, în schimbul unei plãţi sau serii de plãţi, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioadã stabilitã;
b) leasing financiar este operaţiunea de leasing care transferã cea mai mare parte din riscurile şi avantajele aferente dreptului de proprietate asupra activului;
c) leasing operaţional este operaţiunea de leasing ce nu intrã în categoria leasingului financiar.
(2) Un contract de leasing poate fi recunoscut ca leasing financiar dacã îndeplineşte cel puţin una dintre urmãtoarele condiţii:
a) leasingul transferã locatarului titlul de proprietate asupra bunului pânã la sfârşitul duratei contractului de leasing;
b) locatarul are opţiunea de a cumpãra bunul la un preţ estimat a fi suficient de mic în comparaţie cu valoarea justã la data la care opţiunea devine exercitabilã, astfel încât, la începutul contractului de leasing, existã în mod rezonabil certitudinea cã opţiunea va fi exercitatã;
c) durata contractului de leasing acoperã, în cea mai mare parte, durata de viaţã economicã a bunului, chiar dacã titlul de proprietate nu este transferat;
d) valoarea totalã a ratelor de leasing, mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egalã cu valoarea de intrare a bunului, reprezentatã de valoarea la care a fost achiziţionat bunul de cãtre finanţator, respectiv costul de achiziţie;
e) bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de naturã specialã, astfel încât numai locatarul le poate utiliza fãrã modificãri majore.
97. - (1) Înregistrarea în contabilitate a amortizãrii bunului ce face obiectul contractului se efectueazã în cazul leasingului financiar de cãtre locatar/utilizator, iar în cazul leasingului operaţional, de cãtre locator/finanţator.
(2) În cazul leasingului financiar, achiziţiile de cãtre locatar de bunuri imobile şi mobile sunt tratate ca investiţii în imobilizãri, fiind supuse amortizãrii pe o bazã consecventã cu politica normalã de amortizare pentru bunuri similare ale locatarului.
(3) În cazul leasingului operaţional, bunurile sunt supuse amortizãrii de cãtre locator, pe o bazã consecventã cu politica normalã de amortizare pentru bunuri similare ale acestuia.
98. - (1) Reflectarea în contabilitatea locatarilor a activelor aferente operaţiunilor de leasing financiar se efectueazã cu ajutorul conturilor de imobilizãri necorporale şi imobilizãri corporale.
(2) Dobânzile de plãtit corespunzãtoare datoriilor din operaţiuni de leasing financiar se înregistreazã în contabilitatea locatarilor periodic, conform contabilitãţii de angajamente, în contrapartida contului de cheltuieli. Dobânda de plãtit, aferentã perioadelor viitoare, se evidenţiazã în conturi în afara bilanţului (contul 8051 "Dobânzi de plãtit").
99. - (1) Locatorul are recunoscute în contabilitate bunurile date în regim de leasing financiar drept creanţe imobilizate.
(2) Dobânzile de primit corespunzãtoare creanţelor din operaţiuni de leasing financiar se înregistreazã în contabilitatea locatorului periodic, conform contabilitãţii de angajamente, în contrapartida contului de venituri.
(3) La recunoaşterea în contabilitate a contractelor de leasing financiar trebuie avutã în vedere legislaţia care reglementeazã categoriile de entitãţi care pot derula asemenea operaţiuni.
100. - (1) La contabilizarea operaţiunilor de leasing operaţional, locatorul trebuie sã prezinte bunurile date în regim de leasing operaţional în conturile de imobilizãri necorporale şi imobilizãri corporale, în conformitate cu natura acestora.
(2) Sumele încasate sau de încasat se înregistreazã în contabilitatea locatorului ca un venit în contul de profit şi pierdere, conform contabilitãţii de angajamente
101. - (1) În contabilitatea locatarului, bunurile luate în leasing operaţional sunt evidenţiate în conturi de evidenţã din afara bilanţului.
(2) Sumele plãtite sau de plãtit se înregistreazã în contabilitatea locatarului ca o cheltuialã în contul de profit şi pierdere, conform contabilitãţii de angajamente.
102. - O tranzacţie de vânzare a unui activ pe termen lung şi de închiriere a aceluiaşi activ în regim de leasing (leaseback) se contabilizeazã în funcţie de clauzele contractului de leasing, astfel:
a) dacã tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing financiar, tranzacţia reprezintã un mijloc prin care locatorul acordã o finanţare locatarului, activul având rol de garanţie.
Entitatea beneficiarã a finanţãrii (locatarul) nu va recunoaşte în contabilitate operaţiunea de vânzare a activului, nefiind îndeplinite condiţiile de recunoaştere a veniturilor. Activul rãmâne înregistrat în continuare la valoarea existentã anterior operaţiunii de leasing, cu regimul de amortizare aferent.
Operaţiunea de finanţare va fi evidenţiatã prin articolul contabil
512 "Conturi curente la bãnci" = 167 "Alte împrumuturi şi datorii asimilate", urmând ca dobânda şi alte costuri ale finanţãrii, potrivit contractelor încheiate, sã fie înregistrate conform prezentelor reglementãri.
Din punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adãugatã, au loc douã operaţiuni distincte, respectiv livrarea bunului, efectuatã de locatar, şi operaţiunea de leasing, efectuatã de locator, pentru care taxa pe valoarea adãugatã se evidenţiazã potrivit legii;
b) dacã tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing operaţional, entitatea vânzãtoare contabilizeazã o tranzacţie de vânzare, cu înregistrarea scoaterii din evidenţã a activului şi a sumelor încasate sau de încasat şi a taxei pe valoarea adãugatã pentru operaţiunile taxabile, conform prevederilor legale.
Operaţiunea de închiriere a activului în regim de leasing operaţional se contabilizeazã de utilizator conform prezentelor reglementãri. Ca urmare, operaţiunea se reflectã în contul de profit şi pierdere.
103. - (1) În vederea întocmirii situaţiilor financiare anuale, utilizatorii bunurilor luate în leasing financiar sau operaţional inventariazã şi transmit societãţii de leasing lista bunurilor deţinute în baza contractelor de leasing.
(2) Entitãţile contractante care au efectuat operaţiuni de leasing şi leaseback trebuie sã prezinte în notele explicative la situaţiile financiare anuale informaţii referitoare la operaţiunile derulate.
104. - (1) În cadrul imobilizãrilor corporale sunt evidenţiate în mod distinct imobilizãrile corporale în curs de execuţie.
(2) Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele imobilizãri corporale cumpãrate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 22 "Imobilizãri corporale în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).
Evaluarea iniţialã a imobilizãrilor corporale
105. - (1) O imobilizare corporalã recunoscutã ca activ trebuie evaluatã iniţial la costul sãu determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementãri, în funcţie de modalitatea de intrare în entitate.
(2) Exemple de costuri care se efectueazã în legãturã cu construcţia unei imobilizãri corporale, direct atribuibile acesteia, sunt:
a) costurile reprezentând salariile angajaţilor, contribuţiile legale şi alte cheltuieli legate de acestea, care rezultã direct din construcţia imobilizãrii corporale;
b) cheltuieli materiale;
c) costurile de amenajare a amplasamentului;
d) costurile iniţiale de livrare şi manipulare;
e) costurile de instalare şi asamblare;
f) cheltuieli de proiectare şi pentru obţinerea autorizaţiilor;
g) costurile de testare a funcţionãrii corecte a activului, dupã deducerea încasãrilor nete provenite din vânzarea elementelor produse în timpul aducerii activului la amplasamentul şi condiţia de funcţionare (cum ar fi eşantioanele produse la testarea echipamentului);
h) onorariile profesionale plãtite avocaţilor şi experţilor etc.
(3) În cazul în care o clãdire este demolatã pentru a fi construitã o alta, cheltuielile cu demolarea sunt recunoscute dupã natura lor, fãrã a fi considerate costuri de amenajare a amplasamentului. Acelaşi tratament contabil se aplicã şi cheltuielilor reprezentând valoarea neamortizatã a clãdirii demolate.
(4) În costul unei imobilizãri corporale sunt incluse şi costurile estimate iniţial cu demontarea şi mutarea acesteia la scoaterea din funcţiune, precum şi cu restaurarea amplasamentului pe care este poziţionatã imobilizarea, atunci când aceste sume pot fi estimate credibil şi entitatea are o obligaţie legatã de demontare, mutare a imobilizãrii corporale şi de refacere a amplasamentului.
(5) Costurile estimate cu demontarea şi mutarea imobilizãrii corporale, precum şi cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc în valoarea acesteia, în corespondenţã cu un cont de provizioane (contul 1513 "Provizioane pentru dezafectare imobilizãri corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea").
Cheltuieli ulterioare
106. - (1) Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizãri corporale trebuie recunoscute, de regulã, drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate.
(2) Cheltuielile efectuate în legãturã cu imobilizãrile corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locaţie de gestiune sau alte contracte similare se evidenţiazã în contabilitatea entitãţii care le-a efectuat, la imobilizãri corporale sau drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate, în funcţie de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor efectuate în legãturã cu imobilizãrile corporale proprii.
107. - (1) Costul reparaţiilor efectuate la imobilizãrile corporale, în scopul asigurãrii utilizãrii continue a acestora, trebuie recunoscut ca o cheltuialã în perioada în care este efectuatã.
(2) Sunt recunoscute ca o componentã a activului, sub forma cheltuielilor ulterioare, investiţiile efectuate la imobilizãrile corporale. Acestea trebuie sã aibã ca efect îmbunãtãţirea parametrilor tehnici iniţiali ai acestora şi sã conducã la obţinerea de beneficii economice viitoare, suplimentare faţã de cele estimate iniţial.
Obţinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin creşterea veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de întreţinere şi funcţionare.
108. - (1) Imobilizãrile corporale în curs de execuţie reprezintã investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antreprizã. Acestea se evalueazã la costul de producţie sau costul de achiziţie, dupã caz.
(2) Imobilizãrile corporale în curs de execuţie se trec în categoria imobilizãrilor finalizate dupã recepţia, darea în folosinţã sau punerea în funcţiune a acestora, dupã caz.
(3) Costul unei imobilizãri corporale construite în regie proprie este determinat folosind aceleaşi principii ca şi pentru un activ achiziţionat. Astfel, dacã entitatea produce active similare, în scopul comercializãrii, în cadrul unor tranzacţii normale, atunci costul activului este de obicei acelaşi cu costul de construire a acelui activ destinat vânzãrii. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate din calculul costului acestui activ. În mod similar, cheltuiala reprezentând rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum şi pierderile care au apãrut în cursul construcţiei în regie proprie a activului nu sunt incluse în costul activului.
Evaluarea la data bilanţului
109. - O imobilizare corporalã trebuie prezentatã în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustãrile cumulate de valoare.
Amortizarea
110. - (1) Amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizãrilor.
(2) Amortizarea imobilizãrilor corporale se calculeazã începând cu luna urmãtoare punerii în funcţiune şi pânã la recuperarea integralã a valorii lor de intrare. La stabilirea amortizãrii imobilizãrilor corporale sunt avute în vedere duratele de utilizare economicã şi condiţiile de utilizare a acestora.
(3) În cazul în care imobilizãrile corporale sunt trecute în conservare, în funcţie de politica contabilã adoptatã, entitatea înregistreazã în contabilitate o cheltuialã cu amortizarea sau o cheltuialã corespunzãtoare ajustãrii pentru deprecierea constatatã.
(4) O modificare semnificativã a condiţiilor de utilizare sau învechirea unei imobilizãri corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De asemenea, în cazul în care imobilizãrile corporale sunt trecute în conservare, folosirea lor fiind întreruptã pe o perioadã îndelungatã, poate fi justificatã revizuirea duratei de amortizare.
(5) În cazuri excepţionale, inclusiv în situaţia prevãzutã la pct. 121 alin. (3) din prezentele reglementãri, durata de amortizare stabilitã iniţial se poate modifica, aceastã reestimare conducând la o nouã cheltuialã cu amortizarea pe perioada rãmasã de utilizare.
111. - (1) Amortizarea imobilizãrilor corporale concesionate, închiriate sau în locaţie de gestiune se calculeazã şi se înregistreazã în contabilitate de cãtre entitatea care le are în proprietate.
(2) Se supun, de asemenea, amortizãrii investiţiile efectuate la imobilizãrile corporale luate cu chirie, pe durata contractului de închiriere.
La expirarea contractului de închiriere, valoarea investiţiilor efectuate şi a amortizãrii corespunzãtoare se cedeazã proprietarului imobilizãrii. În funcţie de clauzele cuprinse în contractul de închiriere, transferul poate reprezenta o vânzare de active sau o altã modalitate de cedare. Înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor se efectueazã conform prezentelor reglementãri.
112. - (1) Entitãţile amortizeazã imobilizãrile corporale utilizând unul din urmãtoarele regimuri de amortizare:
a) amortizarea liniarã realizatã prin includerea uniformã în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporţional cu numãrul de ani ai duratei de utilizare economicã a acestora;
b) amortizarea degresivã, care constã în multiplicarea cotelor de amortizare liniarã cu un anumit coeficient, caz în care poate fi avutã în vedere legislaţia în vigoare;
c) amortizarea acceleratã, care constã în includerea, în primul an de funcţionare, în cheltuielile de exploatare a unei amortizãri de pânã la 50% din valoarea de intrare a imobilizãrii. Amortizãrile anuale pentru exerciţiile financiare urmãtoare sunt calculate la valoarea rãmasã de amortizat, dupã regimul liniar, prin raportare la numãrul de ani de utilizare rãmaşi. Deoarece amortizarea calculatã trebuie sã fie corelatã cu modul de utilizare a activului şi, întrucât în cazuri rare o imobilizare corporalã se consumã în primul an în procent de pânã la 50%, rezultã cã metoda de amortizare acceleratã este mai puţin utilizatã în scopuri contabile;
d) amortizare calculatã pe unitate de produs sau serviciu, atunci când natura imobilizãrii justificã utilizarea unei asemenea metode de amortizare.
(2) Metoda de amortizare folositã trebuie sã reflecte modul în care beneficiile economice viitoare ale unui activ se aşteaptã sã fie consumate de entitate.
(3) Metoda de amortizare se aplicã de o manierã consecventã pentru toate activele de aceeaşi naturã şi având condiţii de utilizare identice, în funcţie de politica contabilã adoptatã.
(4) Metoda de amortizare se poate modifica doar atunci când aceasta este determinatã de o eroare în estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizãri corporale.
(5) Amortizarea aferentã imobilizãrilor corporale se înregistreazã în contabilitate ca o cheltuialã.
113. - (1) Terenurile nu se amortizeazã.
(2) Investiţiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bãlţilor, iazurilor, terenurilor şi pentru alte lucrãri similare se recupereazã pe calea amortizãrii, prin includerea în cheltuielile de exploatare într-o perioadã determinatã de administratori sau persoanele care au obligaţia gestionãrii entitãţii, pe baza duratelor de viaţã utilã ale acestora.
Cedarea şi casarea
114. - (1) O imobilizare corporalã trebuie scoasã din evidenţã la cedare sau casare, atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sa ulterioarã.
(2) Dacã o entitate recunoaşte în valoarea contabilã a unei imobilizãri corporale costul unei înlocuiri parţiale (înlocuirea unei componente), atunci ea scoate din evidenţã valoarea contabilã a pãrţii înlocuite, cu amortizarea aferentã, dacã dispune de informaţiile necesare.
115. - (1) În cazul scoaterii din evidenţã a unei imobilizãri corporale, sunt evidenţiate distinct veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizatã a imobilizãrii şi alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.
(2) În scopul prezentãrii în contul de profit şi pierdere, câştigurile sau pierderile obţinute în urma casãrii sau cedãrii unei imobilizãri corporale trebuie determinate ca diferenţã între veniturile generate de scoaterea din evidenţã şi valoarea sa neamortizatã, inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta şi trebuie prezentate ca valoare netã, ca venituri sau cheltuieli, dupã caz, în contul de profit şi pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", dupã caz.
Compensaţii de la terţi
116. - (1) În cazul distrugerii totale sau parţiale a unor imobilizãri corporale, creanţele sau sumele compensatorii încasate de la terţi, legate de acestea, precum şi achiziţionarea sau construcţia ulterioarã de active noi sunt operaţiuni economice distincte şi trebuie înregistrate ca atare pe baza documentelor justificative.
Astfel, deprecierea activelor se evidenţiazã la momentul constatãrii acesteia, iar dreptul de a încasa compensaţiile se evidenţiazã pe seama veniturilor conform contabilitãţii de angajamente, în momentul stabilirii acestuia.
(2) Exemple de asemenea compensaţii pot fi înregistrate în urmãtoarele situaţii:
a) sume plãtite/de plãtit de cãtre companiile de asigurare pentru deprecierea sau pierderea unor imobilizãri corporale cauzatã, de exemplu, de dezastre naturale sau furt;
b) sume acordate de guvern, în schimbul unor imobilizãri corporale, de exemplu, terenuri care au fost expropriate.
8.2.4. Imobilizãri financiare
117. - (1) Imobilizãrile financiare cuprind acţiunile deţinute la entitãţile afiliate, împrumuturile acordate entitãţilor afiliate, interesele de participare, împrumuturile acordate entitãţilor de care compania este legatã în virtutea intereselor de participare, alte investiţii deţinute ca imobilizãri, alte împrumuturi.
(2) În sensul prezentelor reglementãri, prin interese de participare se înţelege drepturile în capitalul altor entitãţi, reprezentate sau nu prin titluri, care, prin crearea unei legãturi durabile cu aceste entitãţi, sunt destinate sã contribuie la activitãţile entitãţii. Deţinerea unei pãrţi din capitalul unei alte entitãţi se presupune cã reprezintã un interes de participare, atunci când depãşeşte un procentaj de 20%.
(3) Contravaloarea acţiunilor şi a altor imobilizãri financiare primite cu titlu gratuit se înregistreazã în contrapartidã cu contul 1068 "Alte rezerve."
118. - (1) La alte creanţe imobilizate se cuprind garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse de entitate la terţi.
(2) În conturile de creanţe imobilizate reprezentând împrumuturi acordate se înregistreazã sumele acordate terţilor în baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobânzi, potrivit legii.
(3) Entitãţile care au evidenţiate în contul de creanţe imobilizate creanţe imobilizate cu scadenţa mai mare de un an, vor prezenta în bilanţ, la imobilizãri financiare, numai partea cu scadenţa mai mare de 12 luni, diferenţa urmând a fi reflectatã la creanţe.
Evaluarea iniţialã
119. - Imobilizãrile financiare recunoscute ca activ se evalueazã la costul de achiziţie sau valoarea determinatã prin contractul de dobândire a acestora.
Evaluarea la data bilanţului
120. - Imobilizãrile financiare se prezintã în bilanţ la valoarea de intrare mai puţin ajustãrile cumulate pentru pierdere de valoare.
8.2.5. Reguli de evaluare alternative
8.2.5.1. Reevaluarea imobilizãrilor corporale
121. - (1) Entitãţile pot proceda la reevaluarea imobilizãrilor corporale existente la sfârşitul exerciţiului financiar, astfel încât acestea sã fie prezentate în contabilitate la valoarea justã, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluãri în situaţiile financiare întocmite pentru acel exerciţiu.
Amortizarea calculatã pentru imobilizãrile corporale astfel reevaluate se înregistreazã în contabilitate începând cu exerciţiul financiar urmãtor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.
(2) Evaluãrile efectuate cu ocazia reorganizãrilor de întreprinderi (fuziuni, divizãri) nu constituie reevaluare în sensul prezentelor reglementãri contabile, aceste evaluãri efectuându-se în scopul stabilirii raportului de schimb, pentru toate elementele de bilanţ. Fac excepţie situaţiile în care data situaţiilor financiare care stau la baza reorganizãrii coincide cu data situaţiilor financiare anuale.
(3) Dacã o imobilizare corporalã complet amortizatã mai poate fi folositã, cu ocazia reevaluãrii acesteia i se stabileşte o nouã valoare şi o nouã duratã de utilizare economicã, corespunzãtoare perioadei estimate a se folosi în continuare.
(4) În cazul efectuãrii reevaluãrii imobilizãrilor corporale, acest lucru trebuie prezentat în notele explicative, împreunã cu elementele supuse reevaluãrii, metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, precum şi elementul afectat din contul de profit şi pierdere.
122. - (1) Reevaluarea imobilizãrilor corporale se face la valoarea justã de la data bilanţului. Valoarea justã se determinã pe baza unor evaluãri efectuate, de regulã, de profesionişti calificaţi în evaluare, membri ai unui organism profesional în domeniu, recunoscut naţional şi internaţional.
(2) La reevaluarea unei imobilizãri corporale, amortizarea cumulatã la data reevaluãrii este tratatã în unul din urmãtoarele moduri:
a) recalculatã proporţional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea contabilã a activului, dupã reevaluare, sã fie egalã cu valoarea sa reevaluatã. Aceastã metodã este folositã, deseori, în cazul în care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice; sau
b) eliminatã din valoarea contabilã brutã a activului şi valoarea netã, determinatã în urma corectãrii cu ajustãrile de valoare, este recalculatã la valoarea reevaluatã a activului. Aceastã metodã este folositã, deseori, pentru clãdirile care sunt reevaluate la valoarea lor de piaţã.
123. - (1) În cazul în care, ulterior recunoaşterii iniţiale ca activ, valoarea unui activ imobilizat este determinatã pe baza reevaluãrii activului respectiv, valoarea rezultatã din reevaluare va fi atribuitã activului, în locul costului de achiziţie/costului de producţie sau al oricãrei alte valori atribuite înainte acelui activ. În astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului având în vedere valoarea acestuia, determinatã în urma reevaluãrii.
(2) Elementele dintr-o grupã de imobilizãri corporale se reevalueazã simultan pentru a se evita reevaluarea selectivã şi raportarea în situaţiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinaţie de costuri şi valori calculate la date diferite.
(3) Dacã un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din grupa din care face parte trebuie reevaluate.
(4) O grupã de imobilizãri corporale cuprinde active de aceeaşi naturã şi utilizãri similare, aflate în exploatarea unei entitãţi.
(5) Exemple de grupe de imobilizãri corporale sunt: terenuri; clãdiri; maşini şi echipamente; nave; aeronave etc.
(6) Reevaluãrile trebuie fãcute cu suficientã regularitate, astfel încât valoarea contabilã sã nu difere substanţial de cea care ar fi determinatã folosind valoarea justã de la data bilanţului. Valoarea justã a imobilizãrilor corporale este determinatã, în general, plecând de la valoarea lor de piaţã.
(7) Dacã un activ dintr-o grupã de active nu poate fi reevaluat, de exemplu, din cauzã cã nu existã o piaţã activã pentru acel activ, activul trebuie prezentat în bilanţ la cost, minus ajustãrile cumulate de valoare.
(8) O piaţã activã este o piaţã unde sunt îndeplinite cumulativ urmãtoarele condiţii:
a) elementele comercializate sunt omogene;
b) pot fi gãsiţi în permanenţã cumpãrãtori şi vânzãtori interesaţi; şi
c) preţurile sunt cunoscute de cei interesaţi.
(9) Dacã valoarea justã a unei imobilizãri corporale nu mai poate fi determinatã, valoarea activului prezentatã în bilanţ trebuie sã fie valoarea sa reevaluatã la data ultimei reevaluãri, din care se scad ajustãrile cumulate de valoare.
124. - (1) În cazul în care se efectueazã reevaluarea imobilizãrilor corporale, diferenţa dintre valoarea rezultatã în urma reevaluãrii şi valoarea la cost istoric trebuie prezentatã la rezerva din reevaluare, ca un subelement distinct în "Capital şi rezerve" (contul 105 "Rezerve din reevaluare"). Tratamentul în scop fiscal al rezervei din reevaluare trebuie prezentat în notele explicative.
(2) Indiferent dacã valoarea rezervei a fost modificatã sau nu în cursul exerciţiului financiar, entitãţile trebuie sã prezinte în notele explicative urmãtoarele informaţii:
a) valoarea rezervei din reevaluare la începutul exerciţiului financiar;
b) diferenţele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului financiar;
c) sumele capitalizate sau transferate într-un alt mod din rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului financiar, prezentându-se natura oricãrui astfel de transfer, cu respectarea legislaţiei în vigoare;
d) valoarea rezervei din reevaluare la sfârşitul exerciţiului financiar.
(3) Surplusul din reevaluare inclus în rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct în rezerve (contul 1065 "Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare"), atunci când acest surplus reprezintã un câştig realizat.
În sensul prezentelor reglementãri câştigul se considerã realizat la scoaterea din evidenţã a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din câştig poate fi realizat pe mãsurã ce activul este folosit de entitate. În acest caz, valoarea rezervei transferate este diferenţa dintre amortizarea calculatã pe baza valorii contabile reevaluate şi valoarea amortizãrii calculate pe baza costului iniţial al activului.
(4) Dacã rezultatul reevaluãrii este o creştere faţã de valoarea contabilã netã, atunci aceasta se trateazã astfel:
- ca o creştere a rezervei din reevaluare prezentatã în cadrul elementului "Capital şi rezerve", dacã nu a existat o descreştere anterioarã recunoscutã ca o cheltuialã aferentã acelui activ; sau
- ca un venit care sã compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscutã anterior la acel activ.
(5) Dacã rezultatul reevaluãrii este o descreştere a valorii contabile nete, aceasta se trateazã ca o cheltuialã cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva din reevaluare nu este înregistratã o sumã referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scãdere a rezervei din reevaluare prezentatã în cadrul elementului "Capital şi rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve şi valoarea descreşterii, iar eventuala diferenţã rãmasã neacoperitã se înregistreazã ca o cheltuialã.
(6) Rezerva din reevaluare trebuie redusã în mãsura în care sumele transferate la aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea metodei de evaluare utilizate şi pentru obţinerea scopului sãu.
(7) Sumele reprezentând diferenţe de natura veniturilor şi cheltuielilor rezultate la reevaluare trebuie prezentate separat în contul de profit şi pierdere.
(8) Nicio parte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuitã, direct sau indirect, cu excepţia cazului în care activul reevaluat a fost valorificat, situaţie în care surplusul din reevaluare reprezintã câştig efectiv realizat.
(9) Cu excepţia cazurilor prevãzute la alin. (3) şi (6), rezerva din reevaluare nu poate fi redusã.
125. - Ajustãrile de valoare se calculeazã în fiecare exerciţiu financiar pe baza valorii atribuite imobilizãrii la încheierea acelui exerciţiu financiar.
126. - În cazul în care se efectueazã reevaluarea, în notele explicative trebuie prezentate, separat pentru fiecare element din bilanţ de natura imobilizãrilor corporale reevaluate, urmãtoarele informaţii:
a) valoarea la cost istoric a imobilizãrilor reevaluate şi suma ajustãrilor cumulate de valoare; sau
b) valoarea la data bilanţului a diferenţei dintre valoarea rezultatã din reevaluare şi cea reprezentând costul istoric şi, atunci când este cazul, valoarea cumulatã a ajustãrilor suplimentare de valoare.
8.2.5.2. Evaluarea la valoarea justã a instrumentelor financiare
127. - Prin derogare de la regulile generale de evaluare prevãzute de prezentele reglementãri şi sub rezerva condiţiilor prevãzute la pct. 140 la 142, entitãţile pot evalua în situaţiile financiare anuale consolidate instrumentele financiare, inclusiv instrumentele financiare derivate, la valoarea justã.
128. - Un instrument financiar reprezintã orice contract ce genereazã simultan un activ financiar pentru o entitate şi o datorie financiarã sau un instrument de capitaluri proprii pentru o altã entitate.
129. - Un activ financiar este orice activ care reprezintã:
a) numerar;
b) un instrument de capitaluri proprii al unei alte entitãţi;
c) un drept contractual:
- de a primi numerar sau un alt activ financiar de la o altã entitate; sau
- de a schimba active sau datorii financiare cu altã entitate în condiţii care sunt potenţial favorabile entitãţii; sau
d) un contract care va fi sau poate fi decontat în propriile instrumente de capitaluri proprii şi este:
- un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obligatã sã primeascã un numãr variabil al propriilor instrumente de capitaluri proprii; sau
- un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat în alt fel decât prin schimbul unei sume fixe de numerar sau alt activ financiar pentru un numãr fix din instrumentele de capital ale entitãţii. În acest scop, instrumentele de capital ale entitãţii nu includ instrumente care sunt ele însele contracte pentru primirea sau livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entitãţii.
130. - O datorie financiarã este orice datorie care reprezintã:
a) o obligaţie contractualã:
- de a ceda lichiditãţi sau alt activ financiar unei alte entitãţi; sau
- de a schimba active sau datorii financiare cu altã entitate în condiţii care sunt potenţial nefavorabile pentru entitate;
sau
b) un contract care va fi sau poate fi decontat în propriile instrumente de capitaluri proprii ale entitãţii şi este:
- un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obligatã sã livreze un numãr variabil din propriile sale instrumente de capitaluri proprii; sau
- un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat altfel decât prin schimbul unei sume fixe de numerar, sau alt activ financiar în schimbul unui numãr fix din propriile instrumente de capitaluri proprii ale entitãţii. În acest scop, propriile instrumente de capitaluri proprii ale entitãţii nu includ instrumente care pot fi ele însele contracte pentru primirea sau livrarea viitoare a propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entitãţii.
131. - Un instrument derivat este un instrument financiar care îndeplineşte cumulativ urmãtoarele condiţii:
- valoarea sa se modificã ca urmare a variaţiilor unei anumite rate de dobândã, a preţului unui instrument financiar, a preţului unor mãrfuri, a unui curs de schimb valutar, a unui indice de preţuri sau rate, a unui rating de credit sau indice de credit sau a altei variabile, cu condiţia ca, în cazul unei variabile nefinanciare, aceasta sã nu fie specificã unei pãrţi contractuale (uneori denumitã "bazã" sau "element suport");
- nu solicitã nicio investiţie iniţialã netã sau solicitã o investiţie iniţialã netã care este mai micã decât cea necesarã pentru alte tipuri de contracte de la care se aşteaptã reacţii similare la modificãrile condiţiilor de piaţã; şi
- este decontat la o datã viitoare.
132. - Exemple de tipuri de instrumente derivate sunt contractele ferme de schimb la termen (forward), contractele swap de valute, contractele futures şi instrumentele condiţionale (opţiunile cumpãrate sau vândute).
133. - Una dintre caracteristicile definitorii ale unui instrument derivat este faptul cã necesitã o investiţie netã iniţialã a cãrei valoare este mai micã decât cea care ar fi necesarã în cazul altor contracte de la care se aşteaptã sã reacţioneze identic la factorii pieţei.
134. - Opţiunile se încadreazã în definiţia instrumentelor derivate deoarece prima plãtitã, indiferent de exercitarea sau nu a opţiunii, este mai micã decât investiţia ce ar fi necesarã pentru obţinerea instrumentului financiar de bazã cu care este corelatã opţiunea.
135. - În cazul contractelor cu instrumente derivate, angajamentele de cumpãrare sau vânzare aferente acestora se înregistreazã în conturi în afara bilanţului (cont 8039 "Alte valori în afara bilanţului", analitic distinct), în momentul încheierii contractelor.
136. - În general, valoarea justã iniţialã a instrumentelor derivate este zero, cu excepţia opţiunilor pentru care valoarea justã iniţialã este datã de valoarea primei plãtite sau încasate, caz în care contravaloarea acestora se evidenţiazã în conturile bilanţiere corespunzãtoare de creanţe, respectiv datorii.
137. - În înţelesul prezentelor reglementãri, operaţiunile de schimb la vedere sunt operaţiunile de cumpãrare şi de vânzare a valutelor, cu decontarea în termenul stabilit în general prin reglementãri sau convenţii ale pieţei respective, de regulã maxim de douã zile lucrãtoare de la data încheierii tranzacţiei, la cursul de schimb stabilit între pãrţi (curs SPOT).
138. - Operaţiunile de schimb la termen (FORWARD) sunt considerate operaţiunile de cumpãrare şi de vânzare a valutelor, cu decontare dupã termenul stabilit în general prin reglementãri sau convenţii ale pieţei respective, de regulã mai mult de douã zile lucrãtoare de la data încheierii tranzacţiei, la cursul de schimb stabilit între pãrţi (curs FORWARD).
139. - Operaţiunile SWAP sunt operaţiuni de cumpãrare şi vânzare simultanã a unei sume în valutã, cu decontarea la douã date, de valori diferite (de regulã SPOT şi FORWARD) la cursurile de schimb stabilite (SPOT şi FORWARD) la data tranzacţiei.
140. - În înţelesul prezentelor reglementãri, contractele bazate pe marfã care dau oricãreia dintre pãrţile contractante dreptul de decontare în numerar sau prin alte instrumente financiare se considerã instrumente financiare derivate, cu excepţia cazurilor în care:
a) acestea au fost încheiate şi continuã sã îndeplineascã cerinţele aşteptate ale entitãţii privind cumpãrarea, vânzarea sau utilizarea produsului de bazã;
b) acestea au fost iniţial destinate unui astfel de scop; şi
c) se aşteaptã ca acestea sã fie decontate prin livrarea mãrfii.
141. - Evaluarea la valoarea justã se aplicã numai datoriilor care sunt:
a) deţinute ca parte a unui portofoliu de tranzacţionare; sau
b) instrumente financiare derivate.
142. - Evaluarea la valoarea justã nu se aplicã:
a) instrumentelor financiare nederivate deţinute pânã la scadenţã;
b) împrumuturilor şi creanţelor generate de entitate şi nedeţinute în scopul tranzacţionãrii; şi
c) intereselor în filiale, întreprinderi asociate şi asocieri în participaţie, instrumentelor de capital emise de entitate, contractelor cu plata contingentã într-o combinare de întreprinderi, precum şi altor instrumente financiare cu astfel de caracteristici speciale şi care, în concordanţã cu ceea ce este general acceptat, se contabilizeazã diferit faţã de alte instrumente financiare.
În înţelesul prezentelor reglementãri, prin combinare de întreprinderi se înţelege gruparea unor entitãţi individuale într-o singurã entitate raportoare, determinatã de obţinerea controlului de cãtre o entitate asupra uneia sau mai multor întreprinderi.
143. - (1) Valoarea justã prevãzutã la pct. 127 se determinã prin referire la:
a) valoarea de piaţã, pentru acele instrumente financiare pentru care se poate identifica cu uşurinţã o piaţã credibilã. Dacã valoarea de piaţã nu se poate identifica cu uşurinţã pentru un instrument, dar poate fi identificatã pentru componentele sale sau pentru un instrument similar, valoarea de piaţã poate fi derivatã din cea a componentelor sale sau a instrumentului similar; sau
b) o valoare determinatã cu ajutorul unor modele şi tehnici de evaluare general acceptate, pentru instrumentele pentru care nu se poate identifica cu uşurinţã o piaţã credibilã. Astfel de modele şi tehnici trebuie sã asigure o aproximare rezonabilã a valorii de piaţã şi trebuie testate periodic (şi revizuite, dacã este cazul) prin compararea valorilor furnizate cu preţurile tranzacţiilor efective observabile sau pe baza oricãror informaţii de piaţã disponibile.
(2) În sensul prezentelor reglementãri piaţa credibilã are semnificaţia pieţei active, aşa cum apare prezentatã aceasta la pct. 123 alin. (8).
(3) Instrumente financiare care nu pot fi evaluate credibil prin oricare dintre metodele menţionate la alin. (1) se evalueazã în conformitate cu regulile generale de evaluare prevãzute de prezentele reglementãri.
144. - (1) Prin excepţie de la prevederile pct. 41, atunci când un instrument financiar se evalueazã în conformitate cu pct. 143, modificarea valorii se include în contul de profit şi pierdere. Totuşi, o astfel de modificare se include direct în capitalul propriu, într-o rezervã de valoare justã, dacã:
a) instrumentul contabilizat este un instrument de acoperire împotriva riscurilor conform unui sistem de contabilizare a acoperirii riscului care permite ca unele sau toate modificãrile de valoare sã nu fie înregistrate în contul de profit şi pierdere; sau
b) modificarea de valoare se referã la o diferenţã de schimb valutar apãrutã la un element monetar care face parte dintr-o investiţie netã a entitãţii într-o entitate strãinã. Astfel, în situaţiile financiare consolidate care includ o asemenea entitate strãinã, diferenţele de schimb valutar care în situaţiile financiare anuale individuale au fost recunoscute în contul de profit şi pierdere, se recunosc iniţial într-o componentã a capitalurilor proprii (contul 1067 "Rezerve din diferenţe de curs valutar în relaţie cu investiţia netã într-o entitate strãinã"), urmând sã fie recunoscute în contul de profit şi pierdere la cedarea investiţiei nete.
O entitate poate sã îşi cedeze interesul într-o entitate strãinã prin vânzare, lichidare, rambursarea capitalului social sau abandonarea întregii entitãţi sau a unei pãrţi din aceasta. O reducere a valorii contabile a unei entitãţi strãine, fie din cauza pierderilor sale, fie din cauza unei pierderi recunoscute de investitor, nu constituie o cedare parţialã. În consecinţã, nicio parte a câştigului sau pierderii din diferenţe de curs, amânate în capitalurile proprii, nu este recunoscutã în contul de profit şi pierdere la momentul reducerii valorii contabile.
(2) În înţelesul prezentelor reglementãri, prin investiţie netã într-o entitate strãinã se înţelege valoarea interesului entitãţii raportoare din activele nete ale acelei entitãţi strãine.
Un element monetar ce urmeazã a fi primit de la o entitate strãinã sau plãtit unei entitãţi strãine, pentru care decontarea nu este nici planificatã şi nici nu este probabil a fi fãcutã în viitorul apropiat, este, în esenţã, o parte a investiţiei nete a entitãţii în acea entitate strãinã. Astfel de elemente monetare pot include creanţe sau împrumuturi pe termen lung. Ele nu includ creanţele şi datoriile comerciale.
Entitatea care deţine un element monetar de primit de la o entitate strãinã sau plãtit unei entitãţi strãine, poate fi orice filialã a grupului.
145. - (1) Rezerva de valoare justã se ajusteazã atunci când sumele înregistrate în aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea evaluãrii la valoarea justã.
(2) Rezerva de valoare justã va rãmâne evidenţiatã în contabilitate atât timp cât sunt evidenţiate în bilanţ instrumentele financiare cãrora le este aferentã.
146. - Dacã a fost aplicatã evaluarea la valoarea justã a instrumentelor financiare, notele explicative prezintã:
a) ipotezele semnificative care stau la baza modelelor şi tehnicilor de evaluare, dacã valorile juste au fost determinate în conformitate cu pct. 143 alin.
(1) lit. b);
b) pentru fiecare categorie de instrumente financiare, valoarea justã, modificãrile de valoare incluse direct în contul de profit şi pierdere, precum şi modificãrile incluse în rezerva de valoare justã;
c) pentru fiecare clasã de instrumente financiare derivate, informaţii privind aria şi natura instrumentelor, inclusiv termenii şi condiţiile semnificative care pot afecta valoarea, momentul şi certitudinea fluxurilor viitoare de numerar; şi
d) un tabel care sã prezinte modificãrile rezervei de valoare justã în cursul exerciţiului financiar.
8.3. ACTIVE CIRCULANTE
8.3.1. Generalitãţi
Recunoaşterea activelor circulante
147. - (1) Un activ se clasificã ca activ circulant atunci când:
a) se aşteaptã sã fie realizat sau este deţinut cu intenţia de a fi vândut sau consumat în cursul normal al ciclului de exploatare al entitãţii;
b) este deţinut, în principal, în scopul tranzacţionãrii;
c) se aşteaptã a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului; sau
d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a cãror utilizare nu este restricţionatã.
Toate celelalte active reprezintã active imobilizate.
(2) Ciclul de exploatare al unei entitãţi reprezintã perioada de timp dintre achiziţionarea activelor care sunt destinate procesãrii şi finalizarea acestora în numerar sau echivalente de numerar.
(3) Echivalentele de numerar reprezintã investiţiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uşor convertibile în numerar şi sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.
148. - În categoria activelor circulante se cuprind:
a) stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmitã facturã;
b) creanţe;
c) investiţii pe termen scurt;
d) casa şi conturi la bãnci.
Evaluarea activelor circulante
149. - (1) Activele circulante trebuie evaluate la costul de achiziţie sau costul de producţie, dupã caz, cu respectarea prevederilor alin. (2) de mai jos.
(2) Ajustãrile de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentãrii acestora la cea mai micã valoare de piaţã sau, în circumstanţe speciale, la o altã valoare minimã atribuibilã acestora la data bilanţului.
150. - Evaluarea efectuatã conform prevederilor de la pct. 149 alin. (2) nu poate fi continuatã dacã motivele pentru care au fost fãcute ajustãrile de valoare nu mai sunt aplicabile. Prin urmare, în situaţia în care ajustarea devine total sau parţial fãrã obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat sã mai existe într-o anumitã mãsurã, atunci acea ajustare trebuie reluatã corespunzãtor la venituri.
151. - Dacã activele circulante fac obiectul ajustãrilor de valoare cu caracter excepţional, exclusiv în scop fiscal, suma ajustãrilor şi motivele pentru care acestea au fost efectuate trebuie prezentate în notele explicative.
8.3.2. Stocuri
152. - (1) Stocurile sunt active circulante:
a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfãşurãrii normale a activitãţii;
b) în curs de producţie în vederea vânzãrii în procesul desfãşurãrii normale a activitãţii; sau
c) sub formã de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmeazã sã fie folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.
(2) În categoria stocurilor se cuprind şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate vânzãrii (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuinţe etc. realizate de entitãţile ce au ca activitate principalã obţinerea şi vânzarea de locuinţe). Dacã construcţiile sunt realizate în scopul exploatãrii pe termen lung, de cãtre entitatea care le-a realizat, ele reprezintã imobilizãri.
(3) De asemenea, atunci când un teren este cumpãrat în scopul construirii pe acesta de construcţii destinate vânzãrii, acesta este înregistrat la stocuri.
153. - (1) Atunci când existã o modificare a utilizãrii unei imobilizãri corporale, în sensul cã aceasta urmeazã a fi îmbunãtãţitã în perspectiva vânzãrii, la momentul luãrii deciziei privind modificarea destinaţiei, în contabilitate se înregistreazã transferul activului din categoria imobilizãri corporale în cea de stocuri. Transferul se înregistreazã la valoarea neamortizatã a imobilizãrii. Dacã imobilizarea corporalã a fost reevaluatã, concomitent cu reclasificarea activului se procedeazã la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
(2) În cazul în care un activ care a fost iniţial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuinţe destinate vânzãrii, în funcţie de modul de negociere a contractelor de vânzare a bunurilor ce fac obiectul construcţiei şi vânzãrii, valoarea terenului se include în valoarea activului construit sau se evidenţiazã distinct la stocuri de natura mãrfurilor, la valoarea de înregistrare în contabilitate.
Dacã terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului se procedeazã la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
(3) În cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuinţe care iniţial erau destinate vânzãrii şi care ulterior îşi schimbã destinaţia, urmând a fi folosite de entitate pe o perioadã îndelungatã sau sã fie închiriate unor terţi, în contabilitate se înregistreazã un transfer de la stocuri la imobilizãri corporale. Transferul se efectueazã la data schimbãrii destinaţiei, la valoarea la care activele erau înregistrate în contabilitate (reprezentatã de cost).
154. - (1) În cadrul stocurilor se cuprind:
a) mãrfurile, şi anume bunurile pe care entitatea le cumpãrã în vederea revânzãrii sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;
b) materiile prime, care participã direct la fabricarea produselor şi se regãsesc în produsul finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţialã, fie transformatã;
c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile), care participã sau ajutã la procesul de fabricaţie sau de exploatare fãrã a se regãsi, de regulã, în produsul finit;
d) materialele de natura obiectelor de inventar;
e) produsele, şi anume:
- semifabricatele, prin care se înţelege produsele al cãror proces tehnologic a fost terminat într-o secţie (fazã de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze de fabricaţie) sau se livreazã terţilor;
- produsele finite, adicã produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au nevoie de prelucrãri ulterioare în cadrul entitãţii, putând fi depozitate în vederea livrãrii sau expediate direct clienţilor;
- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;
f) animalele şi pãsãrile, respectiv animalele nãscute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei, purcei, mânji şi altele) crescute şi folosite pentru reproducţie, animalele şi pãsãrile la îngrãşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie - lânã, lapte şi blanã;
g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate produselor vândute şi care în mod temporar pot fi pãstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile prevãzute în contracte;
h) producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevãzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea, serviciile şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.
(2) În cadrul stocurilor se includ şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaţie la terţi, maşinile folosite numai ca material de demonstraţie pentru negociere în domeniul automobilelor, cu duratã de utilizare de sub un an. Acestea se înregistreazã distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. Dacã materialele de demonstraţie au duratã de utilizare mai mare de un an, ele reprezintã imobilizãri.
(3) Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpãrate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).
155. - (1) Înregistrarea în contabilitate a intrãrii stocurilor se efectueazã la data transferului riscurilor şi beneficiilor.
(2) În general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietãţii şi de livrare coincid. Totuşi, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:
- bunuri vândute în consignaţie sau stocurile la dispoziţia clientului;
- stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rãmân în evidenţa debitorului pânã la vânzarea lor;
- bunuri recepţionate pentru care nu s-a primit încã factura, care trebuie înregistrate în activele cumpãrãtorului;
- bunuri livrate şi nefacturate, care trebuie scoase din evidenţã, transferul de proprietate având loc;
- bunuri vândute şi nelivrate încã, pentru care a avut loc transferul proprietãţii.
De exemplu, la vânzãrile cu condiţia de livrare "ex-work", bunurile vândute ies din stocul vânzãtorului din momentul punerii lor la dispoziţia cumpãrãtorului etc.
156. - (1) Deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fãrã sã fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise.
(2) În aplicarea alin. (1) este necesar sã se asigure:
a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate şi înregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignaţie se recepţioneazã şi înregistreazã distinct ca intrãri în gestiune. În contabilitate, valoarea acestor bunuri se înregistreazã în conturi în afara bilanţului;
b) în situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea entitãţii, se procedeazã astfel:
- bunurile sosite fãrã facturã se înregistreazã ca intrãri în gestiune atât la locul de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare;
- bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistreazã distinct în contabilitate ca intrare în gestiune;
c) în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistreazã ca ieşiri din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
- bunurile vândute şi nelivrate se înregistreazã distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în afara bilanţului;
- bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistreazã ca ieşiri din gestiune atât la locurile de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care confirmã ieşirea din gestiune potrivit legii;
d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistreazã la intrãri şi, respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.
Costul stocurilor
157. - (1) Costul stocurilor trebuie sã cuprindã toate costurile aferente achiziţiei şi prelucrãrii, precum şi alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se gãsesc.
(2) Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera şi alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însãrcinat cu supravegherea, precum şi regiile corespunzãtoare.
158. - Materiile prime şi materialele consumabile care sunt în mod constant înlocuite şi a cãror valoare totalã este de o importanţã secundarã pentru entitate pot fi prezentate la "Active" la o valoare şi cantitate fixe, dacã valoarea, cantitatea şi structura acestora nu variazã în mod semnificativ.
159. - (1) Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii produse şi destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specificã a costurilor individuale.
(2) Bunurile fungibile sunt bunuri de orice naturã care nu se pot distinge în mod substanţial unele de altele.
(3) Identificarea specificã a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacã au fost cumpãrate sau produse.
(4) Identificarea specificã nu poate fi folositã în cazurile în care stocurile cuprind un numãr mare de elemente, care sunt de regulã fungibile.
160. - (1) În funcţie de specificul activitãţii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, în activitatea de producţie sau metoda preţului cu amãnuntul, în comerţul cu amãnuntul.
(2) Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor şi consumabilelor, manoperei, eficienţei şi capacitãţii de producţie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacã este necesar, în funcţie de condiţiile existente la un moment dat.
(3) Diferenţele de preţ faţã de costul de achiziţie sau de producţie trebuie evidenţiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.
(4) Repartizarea diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor se efectueazã cu ajutorul unui coeficient care se calculeazã astfel:
Soldul iniţial al Diferenţe de preţ aferente
diferenţelor de preţ + intrãrilor în cursul
perioadei, cumulat de la
începutul exerciţiului
financiar pânã la finele
perioadei de referinţã
Coeficient de*2) = ──────────────────────────────────────────────────── x 100
repartizare Soldul iniţial al Valoarea intrãrilor în
stocurilor la preţ + cursul perioadei la preţ
de înregistrare de înregistrare, cumulat
de la începutul exerciţiului
financiar pânã la finele
perioadei de referinţã
--------
*2)La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul iniţial
al contului de mãrfuri şi valoarea intrãrilor de mãrfuri nu vor include
TVA neexigibilã.
┌─────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────────┐
│ CONTURI │ CONTURI VECHI │
│ POTRIVIT REGLEMENTÃRILOR │ (conform Planului de conturi general │
│ CONTABILE CONFORME CU │ cuprins în Reglementãrile contabile │
│ DIRECTIVELE EUROPENE │ aprobate prin Ordinul ministrului │
│ │ finanţelor publice nr. 1752/2005, cu │
│ │modificãrile şi completãrile ulterioare)│
├────────┬────────────────────────────┼────────┬───────────────────────────────┤
│ Simbol │ │ Simbol │ │
│ cont │ Denumire cont │ cont │ Denumire cont │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
│ CLASA 1 - CONTURI DE CAPITALURI │
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤
│ GRUPA 10 - CAPITAL ŞI REZERVE │
├────────┬────────────────────────────┬────────┬───────────────────────────────┤
│101 │Capital │101 │Capital │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1011│Capital subscris nevãrsat │ 1011│Capital subscris nevãrsat │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1012│Capital subscris vãrsat │ 1012│Capital subscris vãrsat │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1015│Patrimoniul regiei │ 1015│Patrimoniul regiei │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1016│Patrimoniul public │ 1016│Patrimoniul public │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│104 │Prime de capital │104 │Prime de capital │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1041│Prime de emisiune │ 1041│Prime de emisiune │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1042│Prime de fuziune/divizare │ 1042│Prime de fuziune/divizare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1043│Prime de aport │ 1043│Prime de aport │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1044│Prime de conversie a │ 1044│Prime de conversie a │
│ │obligaţiunilor în acţiuni │ │obligaţiunilor în acţiuni │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│105 │Rezerve din reevaluare │105 │Rezerve din reevaluare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│106 │Rezerve │106 │Rezerve │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1061│Rezerve legale │ 1061│Rezerve legale │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1063│Rezerve statutare sau │ 1063│Rezerve statutare sau │
│ │contractuale │ │contractuale │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1064│Rezerve de valoare justã │ 1064│Rezerve de valoare justã │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1065│Rezerve reprezentând │ 1065│Rezerve reprezentând │
│ │surplusul realizat din │ │surplusul realizat din │
│ │rezerve din reevaluare │ │rezerve din reevaluare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1067│Rezerve din diferenţe de │ │Cont nou │
│ │curs valutar în relaţie cu │ │ │
│ │investiţia netã într-o │ │ │
│ │entitate strãinã │ │ │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1068│Alte rezerve │ 1068│Alte rezerve │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│107 │Rezerve din conversie │107 │Rezerve din conversie │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│108 │Interese care nu controleazã│108 │Interese minoritare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1081│Interese care nu │ 1081│Interese minoritare - │
│ │controleazã - rezultatul │ │rezultatul exerciţiului │
│ │exerciţiului financiar │ │financiar │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1082│Interese care nu │ 1082│Interese minoritare - alte │
│ │controleazã - alte │ │capitaluri proprii │
│ │capitaluri proprii │ │ │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│109 │Acţiuni proprii │109 │Acţiuni proprii │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1091│Acţiuni proprii deţinute pe │ 1091│Acţiuni proprii deţinute pe │
│ │termen scurt │ │termen scurt │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1092│Acţiuni proprii deţinute pe │ 1092│Acţiuni proprii deţinute pe │
│ │termen lung │ │termen lung │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
│ GRUPA 11 - REZULTATUL REPORTAT │
├────────┬────────────────────────────┬────────┬───────────────────────────────┤
│117 │Rezultatul reportat │117 │Rezultatul reportat │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1171│Rezultatul reportat │ 1171│Rezultatul reportat │
│ │reprezentând profitul │ │reprezentând profitul │
│ │nerepartizat sau pierderea │ │nerepartizat sau pierderea │
│ │neacoperitã │ │neacoperitã │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1172│Rezultatul reportat provenit│ 1172│Rezultatul reportat provenit │
│ │din adoptarea pentru prima │ │din adoptarea pentru prima │
│ │datã a IAS, mai puţin IAS │ │datã a IAS, mai puţin IAS │
│ │29*24) │ │29 │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
│------- │
│ *24) Acest cont apare doar la entitãţile care au aplicat Reglementãrile │
│ contabile aprobate prin OMFP nr. 94/2001 şi pânã la închiderea │
│ soldului acestui cont. │
├────────┬────────────────────────────┬────────┬───────────────────────────────┤
│ 1174│Rezultatul reportat provenit│ 1174│Rezultatul reportat provenit │
│ │din corectarea erorilor │ │din corectarea erorilor │
│ │contabile │ │contabile │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1176│Rezultatul reportat provenit│ 1176│Rezultatul reportat provenit │
│ │din trecerea la aplicarea │ │din trecerea la aplicarea │
│ │Reglementãrilor contabile │ │Reglementãrilor contabile │
│ │conforme cu Directiva │ │conforme cu Directiva │
│ │ a IV-a a Comunitãţilor │ │ a IV-a a Comunitãţilor │
│ │Economice Europene │ │Economice Europene │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
│ GRUPA 12 - REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR │
├────────┬────────────────────────────┬────────┬───────────────────────────────┤
│121 │Profit sau pierdere │121 │Profit sau pierdere │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│129 │Repartizarea profitului │129 │Repartizarea profitului │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
│ GRUPA 14 - CÂŞTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA, │
│ RÃSCUMPÃRAREA, VÂNZAREA, CEDAREA CU TITLU GRATUIT SAU │
│ ANULAREA INSTRUMENTELOR DE CAPITALURI PROPRII │
├────────┬────────────────────────────┬────────┬───────────────────────────────┤
│141 │Câştiguri legate de │141 │Câştiguri legate de │
│ │vânzarea sau anularea │ │vânzarea sau anularea │
│ │instrumentelor de capitaluri│ │instrumentelor de capitaluri │
│ │proprii │ │proprii │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│149 │Pierderi legate de emiterea,│149 │Pierderi legate de emiterea, │
│ │rãscumpãrarea, vânzarea, │ │rãscumpãrarea, vânzarea, │
│ │cedarea cu titlu gratuit │ │cedarea cu titlu gratuit │
│ │sau anularea instrumentelor │ │sau anularea instrumentelor │
│ │de capitaluri proprii │ │de capitaluri proprii │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
│ GRUPA 15 - PROVIZIOANE │
├────────┬────────────────────────────┬────────┬───────────────────────────────┤
│151 │Provizioane │151 │Provizioane │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1511│Provizioane pentru litigii │ 1511│Provizioane pentru litigii │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1512│Provizioane pentru garanţii │ 1512│Provizioane pentru garanţii │
│ │acordate clienţilor │ │acordate clienţilor │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1513│Provizioane pentru │ 1513│Provizioane pentru │
│ │dezafectare imobilizãri │ │dezafectare imobilizãri │
│ │corporale şi alte acţiuni │ │corporale şi alte acţiuni │
│ │similare legate de acestea │ │similare legate de acestea │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1514│Provizioane pentru │ 1514│Provizioane pentru │
│ │restructurare │ │restructurare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1515│Provizioane pentru pensii şi│ 1515│Provizioane pentru pensii şi │
│ │obligaţii similare │ │obligaţii similare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1516│Provizioane pentru impozite │ 1516│Provizioane pentru impozite │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1518│Alte provizioane │ 1518│Alte provizioane │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
│ GRUPA 16 - ÎMPRUMUTURI ŞI DATORII ASIMILATE │
├────────┬────────────────────────────┬────────┬───────────────────────────────┤
│161 │Împrumuturi din emisiuni │161 │Împrumuturi din emisiuni de │
│ │de obligaţiuni │ │obligaţiuni │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1614│Împrumuturi externe din │ 1614│Împrumuturi externe din │
│ │emisiuni de obligaţiuni │ │emisiuni de obligaţiuni │
│ │garantate de stat │ │garantate de stat │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1615│Împrumuturi externe din │ 1615│Împrumuturi externe din │
│ │emisiuni de obligaţiuni │ │emisiuni de obligaţiuni │
│ │garantate de bãnci │ │garantate de bãnci │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1617│Împrumuturi interne din │ 1617│Împrumuturi interne din │
│ │emisiuni de obligaţiuni │ │emisiuni de obligaţiuni │
│ │garantate de stat │ │garantate de stat │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1618│Alte împrumuturi din │ 1618│Alte împrumuturi din │
│ │emisiuni de obligaţiuni │ │emisiuni de obligaţiuni │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│162 │Credite bancare pe termen │162 │Credite bancare pe termen lung │
│ │lung │ │ │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1621│Credite bancare pe termen │ 1621│Credite bancare pe termen lung │
│ │lung │ │ │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1622│Credite bancare pe termen │ 1622│Credite bancare pe termen │
│ │lung nerambursate la │ │lung nerambursate la │
│ │scadenţã │ │scadenţã │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1623│Credite externe │ 1623│Credite externe │
│ │guvernamentale │ │guvernamentale │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1624│Credite bancare externe │ 1624│Credite bancare externe │
│ │garantate de stat │ │garantate de stat │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1625│Credite bancare externe │ 1625│Credite bancare externe │
│ │garantate de bãnci │ │garantate de bãnci │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1626│Credite de la trezoreria │ 1626│Credite de la trezoreria │
│ │statului │ │statului │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1627│Credite bancare interne │ 1627│Credite bancare interne │
│ │garantate de stat │ │garantate de stat │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│166 │Datorii care privesc │166 │Datorii care privesc │
│ │imobilizãrile financiare │ │imobilizãrile financiare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1661│Datorii faţã de entitãţile │ 1661│Datorii faţã de entitãţile │
│ │afiliate │ │afiliate │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1663│Datorii faţã de entitãţile │ 1663│Datorii faţã de entitãţile de │
│ │de care compania este legatã│ │care compania este legatã │
│ │prin interese de participare│ │prin interese de participare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│167 │Alte împrumuturi şi datorii │167 │Alte împrumuturi şi datorii │
│ │asimilate │ │asimilate │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│168 │Dobânzi aferente │168 │Dobânzi aferente │
│ │împrumuturilor şi datoriilor│ │împrumuturilor şi datoriilor │
│ │asimilate │ │asimilate │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1681│Dobânzi aferente │ 1681│Dobânzi aferente │
│ │împrumuturilor din emisiuni │ │împrumuturilor din emisiuni │
│ │de obligaţiuni │ │de obligaţiuni │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1682│Dobânzi aferente creditelor │ 1682│Dobânzi aferente creditelor │
│ │bancare pe termen lung │ │bancare pe termen lung │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1685│Dobânzi aferente datoriilor │ 1685│Dobânzi aferente datoriilor │
│ │faţã de entitãţile afiliate │ │faţã de entitãţile afiliate │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1686│Dobânzi aferente datoriilor │ 1686│Dobânzi aferente datoriilor │
│ │faţã de entitãţile de care │ │faţã de entitãţile de care │
│ │compania este legatã prin │ │compania este legatã prin │
│ │interese de participare │ │interese de participare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│ 1687│Dobânzi aferente altor │ 1687│Dobânzi aferente altor │
│ │împrumuturi şi datorii │ │împrumuturi şi datorii │
│ │asimilate │ │asimilate │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│169 │Prime privind rambursarea │169 │Prime privind rambursarea │
│ │obligaţiunilor │ │obligaţiunilor │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
│ CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZÃRI │
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤
│ GRUPA 20 - IMOBILIZÃRI NECORPORALE │
├────────┬────────────────────────────┬────────┬───────────────────────────────┤
│201 │Cheltuieli de constituire │201 │Cheltuieli de constituire │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│203 │Cheltuieli de dezvoltare │203 │Cheltuieli de dezvoltare │
├────────┼────────────────────────────┼────────┼───────────────────────────────┤
│205 *25)│Concesiuni, brevete, │205 │Concesiuni, brevete, │
│ │licenţe, mãrci comerciale, │ │licenţe, mãrci comerciale, │
│ │drepturi şi active similare │ │drepturi şi active similare │
├────────┴────────────────────────────┴────────┴───────────────────────────────┤
