Comunica experienta
MonitorulJuridic.ro
NORME METODOLOGICE din 3 august 2015 privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor, precum şi de retragere sau excludere a unor asociaţi din cadrul societăţilor - Anexa nr. 1*)
EMITENT: MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE PUBLICAT: MONITORUL OFICIAL nr. 711 bis din 22 septembrie 2015
──────────
*) Aprobate de Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 897 din 3 august 2015, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, Nr. 711 din 22 septembrie 2015.
──────────
1. Operaţiunile de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor, precum şi de retragere sau excludere a unor asociaţi din cadrul societăţilor, sunt reglementate de Legea societăţilor nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, denumită în continuare legea societăţilor.
Operaţiunile care se efectuează de societăţile care intră în stare de insolvenţă sunt reglementate de Legea nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenţei şi de insolvenţă.
2. Normele metodologice privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor, precum şi de retragere sau excludere a unor asociaţi din cadrul societăţilor au la bază prevederile legii societăţilor, Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, denumită în continuare legea contabilităţii, ale Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014, cu modificările ulterioare.
Societăţile cărora le sunt incidente Reglementările contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, aprobate prin Ordinul viceprim-ministrului, ministrul finanţelor publice, nr. 1.286/2012, cu modificările şi completările ulterioare, procedează la contabilizarea operaţiunilor de reorganizare a societăţilor, precum şi de retragere sau excludere a unor asociaţi din cadrul societăţilor în conformitate cu aceste reglementări precum şi cu prevederile legale aplicabile acestor societăţi.
3. Prezentele norme metodologice au scopul de a asigura aplicarea unitară a reglementărilor legale în vigoare referitoare la evidenţierea în contabilitate a operaţiunilor de reorganizare a societăţilor, precum şi de retragere sau excludere a unor asociaţi din cadrul societăţilor.
4. Din punct de vedere fiscal, societăţile care desfăşoară operaţiuni de natura celor prevăzute la pct. 1 vor avea în vedere prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, legislaţia care reglementează aspecte referitoare la procedura de efectuare a acestor operaţiuni, precum şi orice alte acte normative care reglementează aspecte de natură fiscală.
5. În conformitate cu prevederile art. 28 alin. (1^1) din legea contabilităţii, fiecare societate are obligaţia să întocmească situaţii financiare cu ocazia fuziunii, divizării sau lichidării acestora, în condiţiile acestei legi, precum şi în conformitate cu prevederile legii societăţilor.
Aceste situaţii financiare se întocmesc pentru data stabilită potrivit legii societăţilor, cu respectarea reglementărilor contabile aplicabile, şi se depun la unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice, în termen de 30 de zile de la aprobarea acestora de către adunarea generală a acţionarilor/asociaţilor.
Situaţiile financiare întocmite potrivit prevederilor prezentului punct reprezintă situaţii financiare cu scop special, fiind destinate operaţiunilor de fuziune, divizare şi lichidare a societăţilor.
6. În vederea întocmirii situaţiilor financiare prevăzute la pct. 5, se procedează la efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, conform prevederilor Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, şi a evaluării acestor elemente, potrivit reglementărilor contabile aplicabile.
Rezultatele inventarierii şi ale evaluării efectuate cu această ocazie se înregistrează în contabilitatea societăţilor, potrivit reglementărilor contabile aplicabile.
7. Situaţiile financiare prevăzute la pct. 5 sunt supuse auditului statutar, conform prevederilor legale în vigoare.
8. În scopul întocmirii situaţiilor financiare prevăzute la art. 263 alin. (1) şi art. 268 alin. (1) din legea societăţilor, se vor evidenţia în contabilitate operaţiunile efectuate pe parcursul lichidării şi se va întocmi balanţa de verificare.
9. Situaţiile financiare întocmite în conformitate cu art. 263 alin. (1) şi art. 268 alin. (1) din legea societăţilor se depun şi la unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice, odată cu depunerea acestora la oficiul registrului comerţului.
10. În conformitate cu prevederile art. 241 lit. j) din legea societăţilor, administratorii societăţilor care urmează să participe la fuziune/divizare precizează în proiectul de fuziune/divizare data de la care tranzacţiile societăţii absorbite sau divizate sunt considerate din punct de vedere contabil ca aparţinând societăţii absorbante sau uneia ori alteia dintre societăţile beneficiare.
În cazul divizării, conform lit. k) a aceluiaşi articol, administratorii societăţilor vor proceda la descrierea şi repartizarea exactă a elementelor care urmează a fi transferate fiecăreia dintre societăţile beneficiare. În proiectul de divizare întocmit se precizează modalitatea de repartizare către acţionarii/asociaţii societăţii divizate a acţiunilor/părţilor sociale la societăţile beneficiare.
11. Potrivit art. 243^3 din legea societăţilor, proiectul de fuziune/divizare, întocmit potrivit legii, trebuie examinat de unul sau mai mulţi experţi desemnaţi de judecătorul-delegat, aceştia întocmind un raport scris către acţionari/asociaţi.
Examinarea proiectului de fuziune sau, după caz, de divizare şi întocmirea raportului menţionat nu vor fi necesare dacă toţi acţionarii/asociaţii sau toţi deţinătorii altor valori mobiliare care conferă drepturi de vot la fiecare dintre societăţile participante la fuziune sau la divizare decid astfel.
12. Fuziunea/divizarea produce efecte la datele prevăzute la art. 249 din legea societăţilor, respectiv:
a) în cazul constituirii uneia sau mai multor societăţi noi, de la data înmatriculării în registrul comerţului a noii societăţi sau a ultimei dintre ele;
b) în alte cazuri, de la data înregistrării hotărârii ultimei adunări generale a acţionarilor/asociaţilor care a aprobat operaţiunea, cu excepţia cazului în care, prin acordul părţilor, se stipulează că operaţiunea va avea efect la o altă dată, care nu poate fi însă ulterioară încheierii exerciţiului financiar curent al societăţii absorbante sau societăţilor beneficiare, nici anterioară încheierii ultimului exerciţiu financiar încheiat al societăţii sau societăţilor ce îşi transferă patrimoniul.
13. Transferul elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii de la societatea absorbită către societatea absorbantă se efectuează în baza protocolului de predare-primire încheiat între societăţile implicate în procesul de fuziune. În mod similar se procedează şi în cazul transferului efectuat cu ocazia divizării.
În situaţia unei operaţiuni de fuziune, în care transferul patrimoniului se efectuează către o societate nou-constituită în acest scop, transferul elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii de la societăţile care îşi încetează existenţa către societatea nou-constituită se efectuează de la data înmatriculării în registrul comerţului a noii societăţi. În mod similar se procedează şi în cazul transferului efectuat cu ocazia divizării, în situaţia în care societatea care se divizează îşi transferă în totalitate sau doar parţial patrimoniul unei societăţi nou-constituite/unor societăţi nou-constituite în acest scop.
14. Societăţile care se reorganizează şi care deţin acţiuni/părţi sociale una în capitalul social al celeilalte, procedează la anularea acestora la valoarea contabilă, pe seama elementelor de capitaluri proprii. Elementele de capitaluri proprii pe seama cărora se face anularea se stabilesc de adunarea generală a acţionarilor/asociaţilor.
În cazul în care nu există elemente de capitaluri proprii suficiente să acopere contravaloarea acţiunilor/părţilor sociale astfel deţinute, diferenţa se suportă pe seama contului 1495 "Pierderi rezultate din reorganizări, care sunt determinate de anularea titlurilor deţinute".
Pierderea reflectată în contul 1495 "Pierderi rezultate din reorganizări, care sunt determinate de anularea titlurilor deţinute" se acoperă din profit sau din alte elemente de capital propriu, potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor/asociaţilor.
15. a) În accepţiunea prezentelor norme metodologice, din punct de vedere contabil, operaţiunile efectuate cu ocazia reorganizării corespund uneia din următoarele două metode, în funcţie de modul de evaluare a elementelor bilanţiere:
- metoda activului net contabil; sau
- metoda evaluării globale.
Metoda activului net contabil presupune că valorile utilizate în cadrul operaţiunilor de reorganizare se bazează pe activul net contabil. În acest caz, la operaţiunile de fuziune/divizare, elementele bilanţiere sunt preluate de către societatea/societăţile beneficiară(e) la valoarea la care acestea au fost evidenţiate în contabilitatea societăţii care le cedează.
Metoda evaluării globale presupune că valorile utilizate în cadrul operaţiunilor de reorganizare sunt stabilite de evaluatori autorizaţi, acestea fiind cuprinse în raportul de evaluare întocmit în acest scop. În acest caz, la operaţiunile de fuziune/divizare, elementele bilanţiere ale societăţii care le cedează sunt preluate de către societatea/societăţile beneficiară(e) la valoarea rezultată în urma evaluării.
Cele două metode sunt exemplificate în Partea I, respectiv Partea a II-a, din Anexa nr. 2 la ordin.
b) În înţelesul prezentelor norme metodologice, expresiile de mai jos au următoarele semnificaţii:
1. activ net contabil - reprezintă diferenţa între total active şi total datorii şi corespunde capitalurilor proprii;
2. aport net - reprezintă valoarea cu care contribuie la reorganizare societăţile intrate în fuziune/divizare;
3. valoarea contabilă a acţiunilor sau a părţilor sociale ale societăţilor care fuzionează/se divizează - reprezintă raportul dintre activul net contabil/aportul net şi numărul de acţiuni sau de părţi sociale corespunzătoare societăţilor care fuzionează/se divizează;
4. primă de fuziune - reprezintă diferenţa între valoarea aportului rezultat din fuziune şi valoarea cu care a crescut capitalul social al societăţii absorbante;
5. primă de divizare - reprezintă diferenţa între valoarea aportului rezultat din divizare şi valoarea cu care a crescut capitalul social al societăţii(lor) beneficiare;
6. operaţiuni de reorganizare - reprezintă operaţiunile de fuziune şi divizare efectuate potrivit legii.
16. Pentru identificarea sumelor corespunzătoare elementelor transferate cu ocazia reorganizării societăţilor, conturile sintetice din planul de conturi cuprins în reglementările contabile aplicabile se vor dezvolta pe conturi analitice, conform reglementărilor contabile aplicabile, dacă este cazul.
17. Societăţile care fuzionează/se divizează şi care transferă pierdere contabilă reportată către societăţile nou-înfiinţate, vor stipula acest fapt în documentele de fuziune/divizare încheiate între părţi.
18. Operaţiunile de fuziune sunt reglementate la Capitolul II "Fuziunea şi divizarea societăţilor" al Titlului VI "Dizolvarea, fuziunea şi divizarea societăţilor" din legea societăţilor.
19. Din punct de vedere contabil, operaţiunile de fuziune se grupează în:
- operaţiuni care se efectuează cu ocazia fuziunii prin absorbţia uneia sau a mai multor societăţi de către o altă societate;
- operaţiuni care se efectuează cu ocazia fuziunii prin transferul în totalitate al patrimoniului unor societăţi către o societate nou-constituită în acest scop.
20. Evidenţierea în contabilitatea societăţilor a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii presupune următoarele aspecte:
a) Reflectarea în contabilitatea societăţii absorbante/societăţii nou-constituite a elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii primite ca aport şi preluate pe baza balanţei de verificare sintetice, balanţei de verificare analitice, altor registre, jurnale şi documente, precum şi a protocolului de predare-primire.
În situaţia folosirii metodei activului net contabil, recunoaşterea în contabilitatea societăţii absorbante/societăţii nou-constituite a elementelor de natura activelor primite de la societatea absorbită/societăţile care îşi încetează existenţa se efectuează la valoarea contabilă netă sau la valoarea contabilă brută, caz în care se preiau distinct ajustările corespunzătoare, aşa cum sunt acestea evidenţiate în contabilitatea societăţii absorbite/societăţii care îşi încetează existenţa.
În cazul în care valoarea activului net contabil nu este egală cu valoarea aportului net de fuziune (în cazul utilizării metodei evaluării globale), diferenţele rezultate din evaluarea cu ocazia fuziunii a societăţii absorbite se recunosc în contabilitatea societăţii absorbante/societăţii nou-constituite pe seama elementelor bilanţiere cărora le corespund. Eventuala diferenţă nealocată reprezintă fond comercial.
Înregistrarea aportului net de fuziune pe elemente de capitaluri proprii se efectuează conform proiectului de fuziune aprobat potrivit legii.
Diferenţele rezultate din evaluarea cu ocazia fuziunii a societăţii absorbante (în cazul utilizării metodei evaluării globale) nu se înregistrează în contabilitatea acesteia.
În protocolul de predare-primire se precizează soldurile conturilor pentru societatea absorbită/societăţile care îşi încetează existenţa, conform balanţei de verificare pe baza căreia s-au întocmit situaţiile financiare prevăzute la pct. 5, precum şi orice informaţii pe care societăţile le consideră necesare pentru evidenţierea în contabilitate a elementelor preluate. În cazul fuziunii prin transferul în totalitate al patrimoniului către o societate nou-constituită în acest scop, atunci când sunt implicate două sau mai multe societăţi, se întocmesc protocoale de predare-primire distincte pentru fiecare dintre societăţile care îşi încetează existenţa.
Totodată, în protocolul de predare-primire se precizează rezultatul înregistrat în contul de profit şi pierdere de către societatea care îşi încetează existenţa ca urmare a fuziunii, în intervalul dintre data la care au fost întocmite situaţiile financiare prevăzute la pct. 5 şi data întocmirii protocolului. La societatea absorbantă/societatea nou-constituită, înregistrarea preluării acestui rezultat se efectuează pe seama contului 117 "Rezultatul reportat"/analitic distinct.
Protocolul de predare-primire trebuie să conţină informaţii explicite cu privire la elementele de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii predate, cu precizarea inclusiv a valorii fiscale a acestora. El trebuie să fie semnat de către administratori sau de către alte persoane care au obligaţia gestionării societăţilor respective.
În contabilitatea societăţii absorbante/societăţii nou-constituite se preiau soldurile conturilor existente la societatea absorbită/fiecare societate care îşi încetează existenţa la data preluării, astfel cum au fost precizate în protocolul de predare-primire.
De asemenea, vor fi predate documentele care atestă dreptul de proprietate asupra bunurilor şi valorilor transferate.
b) Reflectarea în contabilitatea societăţii absorbite, respectiv a fiecărei societăţi care îşi încetează existenţa, a transmiterii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii către societatea absorbantă/societatea nou-constituită.
În situaţia în care valoarea aportului net de fuziune este egală cu valoarea activului net contabil, elementele de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii ale societăţii absorbite/respectiv ale fiecărei societăţi care îşi încetează existenţa sunt scoase din evidenţa acesteia/acestora la valoarea existentă în contabilitate.
În cazul în care valoarea activului net contabil nu este egală cu valoarea aportului net de fuziune (metoda evaluării globale), la societatea absorbită/societăţile care îşi transferă în totalitate patrimoniul către o societate nou-constituită în acest scop, diferenţele rezultate sunt recunoscute în contabilitate ca elemente de câştiguri sau pierderi din fuziune, astfel:
- dacă valoarea aportului net este mai mare decât activul net contabil, diferenţa este recunoscută ca profit;
- dacă valoarea aportului net este mai mică decât activul net contabil, diferenţa este recunoscută ca pierdere.
Recunoaşterea în contabilitatea societăţii absorbite/fiecărei societăţi care îşi încetează existenţa, a diferenţei rezultate în urma evaluării globale, se realizează prin conturile 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital" şi 7583 "Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital", la data la care fuziunea îşi produce efectele.
21. Operaţiunile de divizare sunt reglementate la Capitolul II "Fuziunea şi divizarea societăţilor" al Titlului VI "Dizolvarea, fuziunea şi divizarea societăţilor" din legea societăţilor.
22. Evidenţierea în contabilitatea societăţilor a operaţiunilor efectuate cu ocazia divizării presupune următoarele aspecte:
a) Reflectarea în contabilitatea societăţii(lor) beneficiare deja existente/societăţii(lor) nou-constituite a elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii primite de la societatea divizată şi preluate pe baza balanţei de verificare sintetice, balanţei de verificare analitice, altor registre, jurnale şi documente, precum şi a protocolului de predare-primire.
În situaţia folosirii metodei activului net contabil, recunoaşterea în contabilitatea societăţii(lor) beneficiare deja existente/societăţii(lor) nou-constituite a elementelor de natura activelor primite de la societatea divizată se efectuează la valoarea contabilă netă sau la valoarea contabilă brută, caz în care se preiau distinct ajustările corespunzătoare, aşa cum sunt acestea evidenţiate în contabilitatea societăţii divizate.
În cazul în care valoarea activului net contabil nu este egală cu valoarea aportului net de divizare (metoda evaluării globale), diferenţele rezultate din evaluarea cu ocazia divizării a societăţii care se divizează se vor recunoaşte în contabilitatea societăţii(lor) beneficiare pe seama elementelor bilanţiere cărora le corespund.
Înregistrarea aportului net de divizare pe elemente de capitaluri proprii se evidenţiază potrivit proiectului de divizare aprobat potrivit legii.
Diferenţele rezultate din evaluarea, potrivit metodei evaluării globale, cu ocazia divizării, a societăţii(lor) beneficiare deja existentă(e) nu se înregistrează în contabilitatea acesteia/acestora.
În protocolul de predare-primire se precizează soldurile conturilor pentru societatea divizată, conform balanţei de verificare pe baza căreia s-au întocmit situaţiile financiare prevăzute la pct. 5, precum şi orice informaţii pe care societăţile le consideră necesare pentru evidenţierea în contabilitate a elementelor preluate.
În cazul societăţilor divizate parţial, protocolul de predare-primire va cuprinde aceleaşi informaţii menţionate anterior, corespunzătoare elementelor transferate.
Totodată, în protocolul de predare-primire se precizează rezultatul înregistrat în contul de profit şi pierdere de către societatea care se divizează, în intervalul dintre data la care au fost întocmite situaţiile financiare prevăzute la pct. 5 şi data întocmirii protocolului. La societatea(le) beneficiară(e), înregistrarea preluării acestui rezultat se efectuează pe seama contului 117 "Rezultatul reportat"/analitic distinct.
Protocolul de predare-primire trebuie să conţină informaţii explicite cu privire la elementele de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii predate, cu precizarea inclusiv a valorii fiscale a acestora. El trebuie să fie semnat de către administratori sau de către alte persoane care au obligaţia gestionării societăţilor respective.
În contabilitatea societăţii(lor) beneficiare, se preiau soldurile conturilor existente la societatea care se divizează la data preluării, astfel cum au fost precizate în protocolul de predare-primire.
De asemenea, vor fi predate documentele care atestă dreptul de proprietate asupra bunurilor şi valorilor transferate.
b) Reflectarea în contabilitatea societăţii divizate a transmiterii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii ca urmare a divizării.
În situaţia în care valoarea aportului net de divizare este egală cu valoarea activului net contabil, elementele de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii ale societăţii care se divizează sunt transferate la valoarea existentă în contabilitatea acesteia.
În cazul în care valoarea activului net contabil nu este egală cu valoarea aportului net de divizare (metoda evaluării globale), la societatea care se divizează şi îşi încetează existenţa, diferenţele rezultate sunt recunoscute în contabilitate ca elemente de câştiguri sau pierderi din divizare, astfel:
- dacă valoarea aportului net este mai mare decât activul net contabil, diferenţa este recunoscută ca profit;
- dacă valoarea aportului net este mai mică decât activul net contabil, diferenţa este recunoscută ca pierdere.
Recunoaşterea în contabilitatea societăţii divizate care îşi încetează existenţa a diferenţei rezultate în urma evaluării globale, se realizează prin conturile 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital" şi 7583 "Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital", la data la care divizarea îşi produce efectele.
-----
Newsletter GRATUIT
Aboneaza-te si primesti zilnic Monitorul Oficial pe email
Comentarii
Fii primul care comenteaza.
MonitorulJuridic.ro este un proiect:
