Comunica experienta
MonitorulJuridic.ro
Şedinţa publică din data de 13 mai 2014 Dosar nr. 9.092/2011
Preşedinte: Gabriela Victoria Bîrsan - judecător
Eugenia Ion - judecător
Dana Iarina Vartires - judecător
Georgiana Grozescu - magistrat-asistent
S-au luat în examinare recursurile declarate de reclamanţii Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chişu Dănuţ Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Şerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruş Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleţ, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, de pârâţii Guvernul României, Ministerul Finanţelor Publice şi de intervenienţii Bendeac Mihai Valentin, Buşcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette şi Popescu Maria Emilia, împotriva Sentinţei civile nr. 3.277 din 16 mai 2012 a Curţii de Apel Bucureşti - Secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal. La apelul nominal s-au prezentat recurenţii-reclamanţi şi recurenţii-intervenienţi, reprezentaţi de avocaţii Gheorghe Piperea şi Şerban Stănescu, recurentul-pârât Ministerul Finanţelor Publice, reprezentat de consilier juridic Ana-Maria Alexandru şi intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, reprezentată de consilier juridic Tincuţa Covrig, lipsind recurentul-pârât Guvernul României. Procedura completă. S-a făcut referatul cauzei, magistratul-asistent arătând că prezentul recurs a fost declarat şi motivat cu respectarea dispoziţiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 cu referire la art. 303 alin. (1) din Codul de procedură civilă, după care reprezentantul recurenţilor-reclamanţi şi recurenţilor-intervenienţi a învederat că, prin cerere depusă la Registratura Curţii, recurentul-pârât Guvernul României a arătat că retrage recursul declarat, context în care recursul formulat de pârâtul Ministerul Finanţelor Publice apare lipsit de interes, urmând a fi respins ca atare. Având cuvântul, reprezentanta recurentului-pârât Ministerul Finanţelor Publice a arătat că această instituţie, iniţiatorul actului contestat, a fost chemată în proces în calitate de pârât şi că nu este circumstanţiată, din punct de vedere procesual, de poziţia emitentului actului contestat. A lăsat acest aspect la aprecierea Înaltei Curţi, raportat şi la dispoziţiile Legii nr. 554/2004, potrivit cărora legitimitate procesuală are emitentul actului contestat. A mai arătat că nu are mandat pentru a renunţa la recurs. În continuare, Înalta Curte a constatat cauza în stare de judecată şi a dat cuvântul părţilor prezente cu privire la recursul declarat de către recurenţii-reclamanţi şi recurenţii-intervenienţi. Reprezentantul acestora a solicitat admiterea recursului şi modificarea în parte a hotărârii instanţei de fond, în sensul anulării şi a Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 şi a casetei E din anexa nr. 1 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007. A arătat că legalitatea ordinului contestat ar fi trebuit examinată de către instanţa de fond, chiar dacă acesta a fost, între timp, abrogat, şi că aceasta în mod eronat a respins acest capăt de cerere ca inadmisibil, că există o relaţie de accesorialitate între primul act contestat şi acest ordin, prin prisma căreia nu puteau fi anulate dispoziţiile din normele metodologice fără a fi anulate şi dispoziţiile criticate din ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală. A susţinut că accesorialitatea este determinată nu de trimiterile din Codul de procedură fiscală, ci de dispoziţiile Codului fiscal privind condiţiile pe care trebuie să le îndeplinească o persoană pentru a fi calificată ca plătitor de TVA. A mai arătat că acţiunea nu rămâne fără interes, după abrogarea ordinului, întrucât acesta a produs efecte, în ceea ce priveşte pe recurenţi, cât timp a fost în vigoare. La interpelarea Curţii a arătat că aceştia au făcut plăţile, unii îndreptându-se, în instanţa civilă, pe calea acţiunii pentru plata nedatorată, în vederea recuperării sumelor astfel plătite. A mai susţinut că instanţa de fond ar fi trebuit să examineze legalitatea anexei E, formular de declaraţie prin care se completează chiar prevederile Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 şi se adaugă nepermis la lege, cu încălcarea principiului ierarhiei actelor normative. A criticat motivarea instanţei de fond pentru că nu ar fi reţinut şi argumentele recurenţilor privind neîndeplinirea, în speţă, a celorlalte două condiţii prevăzute de Codul fiscal, şi anume cea privind operaţiunea impozabilă şi cea privind persoana impozabilă. A susţinut că autorităţile fiscale exploatează o incertitudine legislativă într-o manieră de natură a încălca drepturile fundamentale ale persoanei, în condiţiile în care recurenţii erau înregistraţi în scop de impozitare cu veniturile obţinute din cesiunea drepturilor de autor, însă autorităţile fiscale au decis analizarea situaţiei acestora, prin prisma obligativităţii de a plăti TVA, abia după 6 ani de activitate şi retroactiv, aplicând penalităţi, şi în condiţiile în care aceste persoane nu îşi mai pot recupera TVA. A evocat jurisprudenţa Curţii Europene pentru Drepturile Omului privind predictibilitatea legii, cu referire în special la Martorii lui Iehova c. Franţei, ce priveşte specularea unei incertitudini legislative în scopul perceperii unei taxe, şi la Beian c. României, pentru a argumenta nelegalitatea interpretării diferite a aceleiaşi legi, în speţă reglementările fiscale, în perioade diferite, anume 2004, respectiv 2010. În concluzie, instanţa de fond ar fi trebuit să aprecieze că în cauză nu există o operaţiune purtătoare de TVA şi nu există persoană impozabilă în scop de TVA. La interpelarea Înaltei Curţi a învederat că solicitarea de completare a motivării instanţei de fond poate fi încadrată în motivele de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 304 pct. 8 şi 9 din Codul de procedură civilă. A făcut referire şi la rolul Înaltei Curţi privind asigurarea interpretării unitare a legii în acest context, prin prisma existenţei unor alte cauze cu obiect similar, pe rolul instanţelor de fond. Reprezentanta recurentului-pârât Ministerul Finanţelor Publice a solicitat respingerea recursului declarat de reclamanţi şi intervenienţi, arătând că Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 a fost legal şi temeinic emis, iar criticile formulate de aceştia se susţin pe premise de interpretare şi nu pe reale fine de nelegalitate ale actului criticat. A mai arătat că instanţa de judecată nu se poate pronunţa dincolo de cadrul procesual stabilit în prezenta cauză, iar reformarea unui act de judecată incomplet sub aspectul argumentului nu poate duce decât la casare. Reprezentanta intimatei-pârâte Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a solicitat respingerea recursului declarat de către reclamanţi şi intervenienţi în prezenta cauză şi menţinerea ca legală şi temeinică a dispoziţiei instanţei de fond privind respingerea ca inadmisibil a capătului de cerere privind anularea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010. A învederat că recurenţii nu au făcut dovada îndeplinirii procedurii prealabile privind actul administrativ contestat înainte de a se adresa instanţei de contencios administrativ. ÎNALTA CURTE,asupra recursurilor de faţă, din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Hotărârea instanţei de fond Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti - Secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, reclamanţii Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chişu Dănuţ Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Şerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruş Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleţ, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan au solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Guvernul României, Ministerul Finanţelor Publice şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, anularea următoarelor acte administrative: a) Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal; b) caseta E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01. 10.11/2", din anexa nr. 1 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor împreună cu lit. E "Date privind vectorul fiscal" rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucţiunile de completare a formularului (020) din "Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române" din anexa nr. 2 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor; c) Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 pentru aprobarea Procedurii de modificare, din oficiu, a vectorului fiscal cu privire la TVA, precum şi a modelului şi conţinutului unor formulare, sub aspectul incidenţei acestuia asupra persoanelor care obţin venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală din desfăşurarea de activităţi în mod dependent sau fără a avea calitatea de prestatori de servicii, cu obligarea pârâţilor la cheltuieli de judecată. În motivarea acţiunii, reclamanţii au arătat că sunt persoane care obţin venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală. Au precizat că au fost supuşi unor inspecţii fiscale sau urmează să fie supuşi unor inspecţii fiscale, prin care ANAF, verificând contractele de cesiune de drepturi de autor realizate, le impune plata de TVA aferente acestei activităţi. Reclamanţii au criticat demersul ANAF, susţinând că cesiunea de drepturi de autor nu reprezintă nicio vânzare de mărfuri, nicio prestare de servicii, ci o operaţiune juridică distinctă de oricare dintre acestea. Din această perspectivă, Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare, sunt nelegale, întrucât determină încadrarea lor ca persoane plătitoare de TVA, contrar concluziilor ce ar rezulta din interpretarea dispoziţiilor art. 127 din Codul fiscal. Cu privire la caseta E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01. 10.11/2" din anexa nr. 1 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor şi la lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucţiunile de completare a formularului (020) din "Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române" din anexa nr. 2 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor, reclamanţii au apreciat că instituie obligaţia de a se înregistra în scopuri de TVA în sarcina persoanelor care, desfăşurând o activitate de creaţie în mod dependent, obţin/estimează că vor obţine venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală într-un cuantum de 35.000 euro. Astfel, dispoziţiile Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 aduc atingere dispoziţiilor Codului fiscal, funcţia lui de a pune în executare legea (deci Codul fiscal) nu mai este îndeplinită, iar ordinul devine ilegal. În opinia reclamanţilor, Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 încalcă dispoziţiile Codului fiscal, interpretat şi aplicat în lumina Directivei 2006/112/CE, întrucât Codul fiscal, prin articolele 127 şi 153, reglementează obligaţia de a se înregistra în scopuri de TVA (dacă şi celelalte condiţii sunt îndeplinite) doar pentru persoane care desfăşoară activităţi economice în mod independent. Astfel este încălcat dreptul reclamanţilor de a nu deveni persoane impozabile în scopuri de TVA şi de a nu fi supuşi obligaţiei de înregistrare în scopuri de TVA, la organul fiscal competent. Reclamanţii au mai susţinut că aplicarea de TVA unor contracte care au fost tratate ca fiind nepurtătoare de TVA mai mult de 6 ani de către fiscul român, în condiţiile în care textul legal care permitea, cel puţin teoretic, o tratare ca operaţiune purtătoare de TVA, există încă din 2004, precum şi aplicarea retroactivă de TVA, cu impunerea de penalităţi, contravine jurisprudenţei CEDO. Pârâtul Guvernul României a formulat întâmpinare, prin care a arătat că la elaborarea actului contestat au fost respectate dispoziţiile Legii nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, republicată, precum şi cele cuprinse în Regulamentul privind procedurile pentru supunerea proiectelor de acte normative spre adoptare Guvernului, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 561/2009, proiectul actului administrativ fiind avizat de către autorităţile publice interesate în aplicarea acestuia şi de către Ministerul Justiţiei, care, potrivit art. 20 alin. (7) din Regulament, "avizează proiectele de acte normative exclusiv din punct de vedere al legalităţii, încheind succesiunea operaţiilor din etapa de avizare". A mai argumentat că dispoziţiile criticate nu cuprind vicii de nelegalitate, reclamanţii fiind mai degrabă nemulţumiţi de aspecte concrete care decurg din aplicarea prevederilor legale. Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea, în principal, ca inadmisibilă a cererii de chemare în judecată în ceea ce priveşte capătul de cerere prin care se solicită anularea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010, având în vedere faptul că reclamanţii nu au îndeplinit procedura administrativă prealabilă cu ANAF, iar, pe fondul cauzei, ca nefondată a cererii de chemare în judecată formulată de către reclamanţi. Pârâtul Ministerul Finanţelor Publice a formulat întâmpinare, arătând că activităţile desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii, care generează venituri din profesii libere, precum şi drepturile de autor şi drepturile conexe, definite potrivit Legii nr. 8/1996 privind dreptul de autor şi drepturile conexe, cu modificările şi completările ulterioare, nu pot fi reconsiderate ca activităţi dependente potrivit prevederilor art. 7 alin. (1) pct. 2.1 şi 2.2 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. În ceea ce priveşte Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor, cu privire la care reclamanţii au solicitat anularea casetei E "Date privind vectorul fiscal" rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din anexa nr. 1 şi lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din anexa nr. 2, a arătat că acesta a fost emis în baza dispoziţiilor art. 196 alin. (2) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, potrivit cărora "Formularele necesare şi instrucţiunile de utilizare a acestora privind administrarea creanţelor fiscale se aprobă prin ordin al ministrului finanţelor publice" şi reprezintă aprobarea modelului şi conţinutului formularelor indicate la art. 1, Instrucţiunile de completare a acestor formulare, caracteristicile de tipărire, modul de difuzare, de utilizare şi de arhivare a acestora şi categoriile de obligaţii fiscale de declarare care se înscriu în vectorul fiscal. A mai arătat că legislaţia în domeniul TVA este în total consens cu acquis-ul comunitar în materie, iar în ceea ce priveşte operaţiunile constând în cesiuni de drepturi de autor, acestea sunt operaţiuni impozabile în sensul TVA, dacă sunt desfăşurate în condiţiile menţionate. În cauză au formulat cerere de intervenţie numiţii Bendeac Mihai Valentin, Buşcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette şi Popescu Maria Emilia, motivele de fapt şi de drept invocate fiind identice cu cele prezentate de reclamanţi în cuprinsul cererii de chemare în judecată. 2. Hotărârea instanţei de fond Prin Sentinţa civilă nr. 3.277 din 16 mai 2012, Curtea de Apel Bucureşti - Secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere având ca obiect anularea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010, şi, în consecinţă, a respins ca inadmisibilă cererea de anulare a Ordinului Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010. A admis în parte acţiunea şi cererile de intervenţie formulate de Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chişu Dănuţ Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Şerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruş Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleţ, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, Bendeac Mihai Valentin, Buşcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette şi Popescu Maria Emilia şi, în consecinţă, a anulat Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, cu publicarea prezentei sentinţe, după rămânerea irevocabilă, în Monitorul Oficial al României, Partea I, în temeiul dispoziţiilor art. 23 din Legea nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare. A respins ca neîntemeiat capătul de cerere având ca obiect anularea casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 TVA din "Declaraţia de înregistrare fiscală/Declaraţia de menţiuni pentru persoane fizice române"(020) şi a literei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 TVA din Instrucţiunile de completare a formularului (020), din anexele nr. 1 şi 2 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007. A obligat pârâtul Guvernul României la plata către fiecare dintre reclamanţi şi intervenienţi a sumei de 700 lei cu titlu de cheltuieli de judecată, proporţional cu pretenţiile admise. Pentru a hotărî astfel, prima instanţă a constatat, mai întâi, că reclamanţii şi intervenienţii au formulat plângere prealabilă numai cu privire la două dintre cele 3 acte administrative contestate, respectiv numai cu privire la Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum şi la caseta E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2", din anexa nr. 1 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor împreună cu lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucţiunile de completare a formularului (020) din Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române din anexa nr. 2 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor, iar nu şi cu privire la Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010, act administrativ distinct de normele metodologice contestate, cu o existenţă de sine stătătoare, a cărui legalitate nu depinde de legalitatea alin. (7^1) al pct. 3 din Normele metodologice de aplicare a art. 127 din Codul fiscal. În continuare, examinând Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, instanţa fondului a reţinut că, potrivit art. 127 alin. (1) din Codul fiscal, titlul VI intitulat "Taxa pe valoarea adăugată", una dintre condiţiile care trebuie îndeplinite în mod obligatoriu pentru ca o persoană să devină impozabilă în scopuri de TVA este aceea de a desfăşura o activitate în mod independent, cu precizarea că legiuitorul nu face distincţie în funcţie de natura activităţii desfăşurate, acest criteriu fiind aplicabil în cazul oricărui tip de activitate care poate fi calificată, în concret, ca fiind desfăşurată de o manieră dependentă sau independentă, în raport cu prevederile art. 127 alin. (3). Curtea a constatat că prevederea alin. (7^1) pct. 3 din Normele metodologice de aplicare a art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, prevedere introdusă prin Hotărârea Guvernului nr. 791/2010, este nelegală din următoarele motive: - adaugă la lege, în sensul că modifică indirect art. 7 din Codul fiscal, extinzând sfera de aplicare a acestuia şi la titlul VI consacrat reglementării taxei pe valoarea adăugată, contrar dispoziţiei exprese care exceptează acest titlu de la aplicare, încălcând principiul ierarhiei actelor normative şi principiul legalităţii actelor administrative; - contrazice prevederile art. 127 din Codul fiscal, întrucât prin norma de trimitere la art. 7 din acelaşi act normativ, astfel cum este interpretată de pct. 1 din normele metodologice, exclude posibilitatea ca o activitate care presupune obţinerea de venituri din drepturi de autor să poată fi considerată ca fiind exercitată de o manieră dependentă, deşi prevederea legală pe care o pune în aplicare permite calificarea ca fiind dependentă sau independentă a oricărei activităţi, inclusiv a celei care presupune valorificarea drepturilor de autor. În ceea ce priveşte vătămarea drepturilor şi intereselor legitime ale reclamanţilor şi intervenienţilor, aceasta este evidentă, întrucât potrivit art. 127 din codul fiscal care transpune fidel prevederile art. 9 şi art. 10 din Directiva 2006/112/CE, aceştia nu ar putea fi consideraţi automat plătitori de TVA în virtutea faptului că desfăşoară o activitate care presupune obţinerea de venituri din drepturi de autor, ci numai în măsura în care activitatea ar fi desfăşurată de o manieră independentă. Prima instanţă a respins însă criticile reclamanţilor şi intervenienţilor în legătură cu modalitatea de desfăşurare a controalelor fiscale la care au fost supuşi, cu modalitatea de interpretare a legislaţiei de către organele fiscale, cu aplicarea retroactivă a TVA sau a modului de tratare, din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugată, a cesiunii drepturilor de autor ca prestare de servicii, cu arătarea că acestea exced obiectului prezentei acţiuni. A mai arătat că analizarea contractelor în baza cărora îşi desfăşoară activitatea reclamanţii şi intervenienţii, pentru a stabili dacă aceştia acţionează într-o manieră dependentă sau independentă şi, prin urmare, dacă sunt ori nu sunt persoane impozabile în scopuri de TVA nu se poate face în acest cadru procesual, ci numai într-un eventual proces în care aceştia contestă actele administrativ-fiscale prin care au fost obligaţi la plata de TVA. Prin urmare, potrivit Codului fiscal, în condiţiile în care reclamanţii şi intervenienţii ar desfăşura o activitate care presupune obţinerea de venituri din drepturi de autor de o manieră dependentă, în baza unui raport juridic care creează un raport angajator/angajat în ceea ce priveşte condiţiile de muncă, remunerarea sau alte obligaţii ale angajatorului, aceştia nu ar fi consideraţi persoane impozabile în scopuri de TVA. În ceea ce priveşte capătul de cerere având ca obiect anularea casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 TVA din "Declaraţia de înregistrare fiscală/Declaraţia de menţiuni pentru persoane fizice române"(020) şi a literei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 TVA din Instrucţiunile de completare a formularului (020), din anexele nr. 1 şi 2 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007, Curtea a reţinut că aceste formulare nu instituie obligaţii fiscale în sarcina contribuabililor, înregistrarea acestora în scopuri de TVA realizându-se numai în măsura în care calitatea de persoană impozabilă este stabilită potrivit prevederilor Codului fiscal. Or, stabilirea calităţii de persoană impozabilă în scopuri de TVA nu se determină pe baza acestor formulare, ci prin aplicarea criteriilor prevăzute de Codul fiscal, obligaţia de înregistrare existând numai în condiţiile în care, potrivit legii, sa stabilit această calitate. Din aceste considerente, formularele aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 nu sunt apte, prin ele însele, să producă vreo vătămare drepturilor şi intereselor legitime ale reclamanţilor şi intervenienţilor, întrucât obligaţia de înregistrare în scopuri de TVA există numai în măsura în care aceştia au, potrivit legii, calitatea de persoane impozabile în scopuri de TVA. 3. Cererea de recurs formulată de reclamanţi Împotriva Sentinţei civile nr. 3.277 din 16 mai 2012 au declarat recurs atât reclamanţii Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chişu Dănuţ Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Şerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruş Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleţ, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, intervenienţii Bendeac Mihai Valentin, Buşcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette şi Popescu Maria Emilia, precum şi pârâţii Guvernul României şi Ministerul Finanţelor Publice. În recursul declarat atât de reclamanţii Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chişu Dănuţ Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Şerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruş Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleţ, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, precum şi intervenienţii Bendeac Mihai Valentin, Buşcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette şi Popescu Maria Emilia s-a solicitat modificarea în parte a sentinţei recurate în sensul admiterii în totalitate a cererii de chemare în judecată şi a cererilor de intervenţie şi a anulării Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 şi a casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2", din anexa nr. 1 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor împreună cu lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucţiunile de completare a formularului (020) din "Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române" din anexa nr. 2 Ia Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor. Recurenţii au argumentat, mai întâi, că Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 are caracter de accesorialitate în raport cu celelalte dispoziţii legale contestate, iar împrejurarea că, în prezent, Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.876/2010 este abrogat nu lipseşte de interes recursul, în condiţiile în care acest act normativ era în vigoare la data înregistrării reclamanţilor în scopuri de TVA şi a fundamentat acţiunile organelor fiscale de înregistrare din oficiu a unora dintre aceştia şi s-a apreciat că este nelegală şi netemeinică soluţia instanţei de fond de respingere a capătului de cerere privind anularea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 ca inadmisibil. În continuare, au arătat că, prin modul de redactare a formularelor de declaraţii, potrivit casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2", din anexa nr. 1 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007, se extinde în mod evident sfera de aplicare a obligaţiei de înregistrare în scopuri de TVA. Au mai susţinut că instanţa de fond nu a avut în vedere în motivare sau a respins în mod neîntemeiat argumentele recurenţilor privind nelegala interpretare a legislaţiei de către organele fiscale, încălcarea principiului securităţii raporturilor juridice, impunerea unei taxe nu pe valoarea adăugată, ci pe valoarea totală şi caracterul abuziv al taxei astfel impuse. S-a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a Sentinţei civile nr. 3.277/16.05.2012, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, în sensul admiterii cererii de chemare în judecată şi a cererilor de intervenţie şi al anulării Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010, a casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoare adăugată" din anexa nr. 1 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 şi a lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucţiunile de completare a formularului (020) din "Declaraţia de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoanele fizice române" din anexa nr. 2 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor. În recursul declarat de pârâtul Guvernul României s-a solicitat casarea hotărârii recurate şi respingerea, pe fond, a acţiunii, pentru motive încadrate în dispoziţiile art. 3041 din Codul de procedură civilă. S-a susţinut că actul normativ contestat a fost adoptat cu respectarea dispoziţiilor Legii nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, republicată, precum şi cu cele cuprinse în Regulamentul privind procedurile pentru supunerea proiectelor de acte normative spre adoptare Guvernului, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 561/2009, proiectul actului administrativ fiind avizat de către autorităţile publice interesate în aplicarea acestuia şi de către Ministerul Justiţiei, care, potrivit art. 20 alin. (7) din Regulament, "avizează proiectele de acte normative exclusiv din punct de vedere al legalităţii, încheind succesiunea operaţiilor din etapa de avizare", fiind avizat favorabil de Consiliul Legislativ cu Avizul nr. 1.003/30.07.2010 şi de Consiliul Economic şi Social cu Avizul nr. 1.820/02.08.2010. S-a arătat că, deşi norma de la paragraful al doilea al pct. 1 din normele metodologice date în aplicarea art. 7 alin. (1) prevede că activităţile desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii, care generează venituri din profesii libere, precum şi drepturile de autor şi drepturile conexe, definite potrivit prevederilor Legii nr. 8/1996 privind dreptul de autor şi drepturile conexe, cu modificările şi completările ulterioare, nu pot fi reconsiderate ca activităţi dependente potrivit prevederilor art. 7 alin. (1) pct. 2.1 şi 2.2 din Codul fiscal, apreciază că în cazul în care raportul juridic în baza căruia se desfăşoară activitatea nu reflectă conţinutul economic al acestuia, aceste activităţi pot fi reconsiderate ca activităţi dependente. Astfel, în ceea ce priveşte tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA aplicabil activităţilor desfăşurate de persoanele fizice, consideră că se impune o analiză de la caz la caz în funcţie de natura economică a activităţilor efectiv realizate, de modul de desfăşurare efectivă a acestora, precum şi de prevederile contractuale, pentru a determina dacă persoanele fizice sunt sau nu persoane impozabile ce acţionează ca atare în sensul legislaţiei în domeniul TVA. Cu privire la modul de tratare din punctul de vedere al taxei pe valoare adăugată a cesiunii drepturilor de autor ca prestare de servicii, recurentul a arătat că art. 129 alin. (1) din codul fiscal reprezintă transpunerea fidelă în legislaţia naţională a prevederilor art. 24 alin. (1) din Directiva TVA, iar operaţiunile constând în cesiuni de drepturi de autor sunt impozabile în sensul TVA, dacă sunt desfăşurate în condiţiile art. 126 şi art. 126 din Codul Fiscal. În recursul declarat de pârâtul Ministerul Finanţelor Publice s-a solicitat modificarea hotărârii recurate în sensul respingerii în tot a cererii de chemare în judecată şi a cererilor de intervenţie, ca neîntemeiate, pentru motive încadrate în dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 din Codul de procedură civilă. Recurentul a rezumat contextul adoptării normelor criticate, istoricul şi conţinutul dispoziţiilor legislaţiei fiscale, incidente în speţă, şi a arătat că începând din data de 1 iulie 2010, criteriile prevăzute la art. 7 alin. (1) pct. 2.1. din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, conform cărora o activitate poate fi considerată dependentă, sunt aplicabile şi în cazul tratamentului din punctul de vedere al TVA, pentru a determina dacă o persoană acţionează sau nu de o manieră independentă. Cu toate acestea, a arătat că, în cazul în care raportul juridic în baza căruia se desfăşoară activitatea nu reflectă conţinutul economic al acestuia, activităţile pot fi reconsiderate ca activităţi dependente; astfel, orice persoană care îndeplineşte cel puţin unul dintre criteriile prevăzute de art. 7 alin. (1) pct. 2.1 din codul fiscal vor fi considerate că nu acţionează de o manieră independentă din perspectiva TVA. S-a apreciat că, deşi norma de la paragraful al doilea al pct. 1 din normele metodologice date în aplicarea art. 7 alin. 1 prevede că activităţile desfăşurate în mod independent în condiţiile legii, care guvernează venituri din profesii libere, precum drepturile de autor şi drepturile conexe definite potrivit prevederilor Legii nr. 8/1996, nu pot fi considerate ca activităţi dependente potrivit prevederilor art. 7 alin. 1 pct. 2.1 şi 2.2 din Codul fiscal, în cazul în care raportul juridic în baza căruia se desfăşoară activitatea nu reflectă conţinutul economic al acestuia, aceste activităţi pot fi reconsiderate la activităţile dependente. În aceste condiţii, aprecierile instanţei de fond privind nelegalitatea dispoziţiilor criticate din Normele metodologice sunt nefondate. 4. Hotărârea instanţei de recurs Referitor la recursul declarat de Guvernul României, Înalta Curte constată că înainte de termenul de judecată stabilit pentru soluţionarea cauzei la data de 13 mai 2014, recurentul a depus la dosarul cauzei, la data de 6 septembrie 2012, o cerere de retragere a recursului declarat împotriva Sentinţei civile nr. 3.277/16.05.2012, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti în Dosarul nr. 9.092/2/2011. Manifestarea de voinţă, în sensul de a se renunţa la judecata recursului, reprezintă o desistare, un act de dispoziţie al societăţii recurente, care nu este supus cenzurii Înaltei Curţi, conform principiului disponibilităţii care guvernează procesul civil. În raport cu dispoziţiile art. 246 alin. 1 din Codul de procedură civilă, potrivit cărora "Reclamantul poate să renunţe oricând la judecată, fie verbal în şedinţă publică, fie prin cerere scrisă", Înalta Curte va lua act de cererea de renunţare la judecata recursului formulat în prezenta cauză de către Guvernul României. Analizând recursurile formulate de reclamanţi şi intervenienţi şi de către pârâtul Ministerul Finanţelor Publice, în raport şi cu cadrul legal aplicabil, Curtea va respinge recursurile declarate pentru următoarele considerente: I. Recursul declarat de reclamanţi şi intervenienţi nu este fondat. Unul dintre capetele de cerere ale acţiunii adresate instanţei de fond de către reclamanţi şi ale cererilor de intervenţie a fost cel referitor la anularea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 Instanţa de fond a admis excepţia inadmisibilităţii pentru lipsa plângerii prealabile şi a constatat că pentru acest capăt de cerere nu a fost formulată plângerea prealabilă de către reclamanţi şi nici de către intervenienţi. Aşa cum a reţinut şi instanţa de fond, art. 7 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 consacră caracterul obligatoriu al procedurii prealabile administrative şi este o condiţie de exercitare a dreptului la acţiune, un fine de neprimire a acesteia. Prin urmare, înainte de a se adresa instanţei de contencios administrativ competente, persoana care se consideră vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim printr-un act administrativ individual trebuie să solicite autorităţii publice emitente sau autorităţii ierarhic superioare, dacă aceasta există, revocarea în tot sau în parte a acestuia. În cauză nu s-a făcut dovada îndeplinirii procedurii prealabile în ceea ce priveşte anularea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 şi de aceea în mod legal a fost admisă excepţia inadmisibilităţii acţiunii referitor la acest capăt de cerere. În motivele de recurs reclamanţii şi intervenienţii nici nu susţin că ar fi formulat plângere prealabilă cu privire la acest ordin, ci au susţinut că există o legătură de accesorialitate între prevederile legale contestate (Normele metodologice pct. 3 alin. 7^1 la art. 127 din Codul fiscal) şi Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010. Indiferent dacă există legătură de accesorialitate sau nu între normele legale contestate şi Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010, faţă de prevederile art. 7 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, era obligatorie îndeplinirea procedurii prealabile şi cu privire la Ordinul nr. 1.786/2010, mai ales că ordinul a fost emis de preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, iar Normele metodologice au fost adoptate prin hotărâre de Guvern. Pentru că recurenţii nu au făcut dovada respectării prevederilor art. 7 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, soluţia instanţei de fond este legală şi temeinică în privinţa excepţiei inadmisibilităţii pentru neîndeplinirea procedurii prealabile. Referitor la criticile din motivele de recurs ce vizează faptul că instanţa de fond nu a avut în vedere la motivarea sau a respins unele argumente ale reclamanţilor şi intervenienţilor, acestea nu vor fi analizate în raport cu soluţia pronunţată de instanţa de fond, aceea de admitere în parte a acţiunilor şi cererilor de intervenţie în privinţa anulării Normelor metodologice pct. 3 alin. 7^1 la art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004. În ceea ce priveşte criticile din motivele de recurs cu privire la respingerea capătului de cerere privind anularea formularelor de înregistrare fiscală se constată că acestea sunt nefondate. Chiar recurenţii au recunoscut că Ordinul nr. 262/2007 nu are ca scop să definească criteriile pentru calificarea unei persoane ca fiind impozabilă în scopuri de TVA. Aşa cum s-a arătat şi de către instanţa de fond, prin aceste formulare nu sunt instituite obligaţii fiscale în sarcina contribuabililor, iar persoanele au obligaţia să se înregistreze în scopuri de TVA numai în măsura în care desfăşoară o activitate care nu le conferă calitatea de persoană impozabilă şi astfel nu pot fi vătămate drepturile şi interesele legitime ale recurenţilor. II. Recursul declarat de pârâtul Ministerul Finanţelor Publice este nefondat. S-a solicitat instanţei de fond să dispună anularea pct. 3 alin. 7^1 din Normele metodologice de aplicare a art. 127 din Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin Hotărârea Guvernului nr. 791/2010. Conform art. 127 alin. 3 din Codul fiscal: "Nu acţionează de o manieră independentă angajaţii sau oricare alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de muncă sau prin orice alte instrumente juridice care creează un raport angajator/angajat în ceea ce priveşte condiţiile de muncă, remunerare sau alte obligaţii ale angajatorului." Textul pct. 3 alin. 7^1 din Normele metodologice prevede că: "În sensul art. 127 alin. 3 din codul fiscal se consideră că nu acţionează de o manieră independentă persoane care desfăşoară activitate dependentă, potrivit art. 7 din Codul fiscal." Tot în Normele metodologice de aplicare a art. 7 din Codul de procedură civilă fiscală se prevede expres că "O activitate poate fi reconsiderată potrivit criteriilor prevăzute de art. 7 alin. 1 pct. 2.1 din Codul fiscal, ca activitate dependentă, în cazul în care raportul juridic în baza căruia se desfăşoară activitatea nu reflectă conţinutul economic al acestuia. Activităţile desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii, care generează venituri din profesii liberale, precum drepturile de autor şi drepturile conexe definite în prevederile Legii nr. 8/1996, nu pot fi reconsiderate ca activităţi dependente potrivit prevederilor art. 7 alin. 1 pct. 2.1 şi 2.2 din Codul fiscal". Din interpretarea acestor texte rezultă că soluţia instanţei de fond nu este greşită, aşa cum susţine recurentul, pentru că, deşi s-a prevăzut expres că definiţiile din art. 7 din codul fiscal nu se aplică titlului VI referitor la TVA, prin Normele metodologice de aplicare a art. 127 ce se referă la TVA se face trimitere tocmai la definiţiile date de art. 7 din codul fiscal şi astfel este extinsă sfera de aplicare a art. 7 şi la normele legale referitoare la TVA. În acelaşi timp, prin textul din Normele metodologice contestate în cauză se încalcă art. 127 din Codul fiscal, deoarece făcând trimitere la art. 7 din Codul fiscal, astfel cum este interpretat de pct. 1 din Norme, nu se mai dă posibilitatea ca activitatea prin care sunt obţinute venituri din drepturile de autor să poată fi considerate ca fiind una desfăşurată de o manieră dependentă, deşi textul de lege dă posibilitatea ca această calificare a activităţilor ca dependente sau independente să poată fi făcută inclusiv pentru activităţile ce presupun valorificarea drepturilor de autor. În consecinţă, în raport cu cele mai sus menţionate şi faţă de dispoziţiile art. 312 alin. (1) din Codul de procedură civilă, recursurile recurenţilor-reclamanţi şi intimaţi şi al pârâtului M.F.P. vor fi respinse ca nefondate. PENTRU ACESTE MOTIVE în numele legii DECIDE: Respinge recursurile declarate de reclamanţii Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chişu Dănuţ Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Şerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruş Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleţ, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, de pârâţii Guvernul României, Ministerul Finanţelor Publice şi de intervenienţii Bendeac Mihai Valentin, Buşcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette şi Popescu Maria Emilia, precum şi recursul declarat de pârâtul Ministerul Finanţelor Publice împotriva Sentinţei civile nr. 3.277 din 16 mai 2012 a Curţii de Apel Bucureşti - Secţia a VIIIa de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate. Ia act de renunţarea pârâtului Guvernul României la judecata recursului declarat. Irevocabilă. Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 13 mai 2014.
Judecător, Judecător, Judecător,
G.V.Bîrsan E. Ion D.I. Vartires
Magistrat-asistent,
G. Grozescu
----
Newsletter GRATUIT
Aboneaza-te si primesti zilnic Monitorul Oficial pe email
Comentarii
Fii primul care comenteaza.
