Comunica experienta
MonitorulJuridic.ro
┌───────────────┬──────────────────────┐
│Marian Enache │- preşedinte │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Mihaela │- judecător │
│Ciochină │ │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Cristian │- judecător │
│Deliorga │ │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Bogdan Dumitru │- judecător │
│Licu │ │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Laura-Iuliana │- judecător │
│Scântei │ │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Gheorghe Stan │- judecător │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Livia Doina │- judecător │
│Stanciu │ │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Elena-Simina │- judecător │
│Tănăsescu │ │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Varga Attila │- judecător │
├───────────────┼──────────────────────┤
│Mihaela Senia │- │
│Costinescu │magistrat-asistent-şef│
└───────────────┴──────────────────────┘
Cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Loredana Brezeanu. 1. Pe rol se află soluţionarea excepţiei de neconstituţionalitate a prevederilor art. 41 şi 205 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, ale art. 15 alin. (1) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative şi ale art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, excepţie ridicată de Institutul Naţional de Cercetare-Dezvoltare pentru Tehnologii Criogenice şi Izotopice - ICSI Râmnicu Vâlcea în Dosarul nr. 477/2/2016/a1 al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie - Secţia de contencios administrativ şi fiscal. Excepţia de neconstituţionalitate formează obiectul Dosarului Curţii Constituţionale nr. 2.555D/2019. 2. La apelul nominal se prezintă autorul excepţiei, prin avocat Monica Livescu, lipsind celelalte părţi, faţă de care procedura de înştiinţare a fost legal îndeplinită. 3. Cauza fiind în stare de judecată, preşedintele Curţii acordă cuvântul avocatului prezent, care solicită Curţii Constituţionale pronunţarea unei decizii interpretative cu privire la sintagma „stabilirea drepturilor şi obligaţiilor fiscale“, în sensul de a lămuri dacă o stabilire „estimată“ a obligaţiilor în materie de TVA care generează prejudicii prin posibilitatea instituirii măsurilor asigurătorii în baza unei astfel de „stabiliri estimate“ este conformă cu noţiunea de „act vătămător“ stabilită prin jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene. Astfel, dacă actele de stabilire estimată a obligaţiilor emise de un organ administrativ cauzează efecte juridice negative, vătămătoare, acestea ar trebui considerate acte administrative în sensul art. 2 lit. c) teza întâi din Legea nr. 554/2004 şi al art. 41 şi art. 205 alin. (1) teza a doua din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, supuse deci posibilităţii de contestare „în condiţiile legii“ generale şi ale legii speciale. 4. Reprezentantul Ministerului Public pune concluzii de respingere a excepţiei de neconstituţionalitate ca neîntemeiată, arătând că procesul-verbal întocmit de inspectorii antifraudă cu ocazia controlului nu are caracterul unui act administrativ fiscal şi nu poate fi atacat în contencios administrativ, pe cale separată. CURTEA, având în vedere actele şi lucrările dosarului, constată următoarele: 5. Prin Încheierea din 12 iunie 2019, pronunţată în Dosarul nr. 477/2/2016/a1, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Secţia de contencios administrativ şi fiscal a sesizat Curtea Constituţională cu excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 41 şi 205 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, ale art. 15 alin. (1) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative şi ale art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004. Excepţia a fost ridicată de reclamantul Institutul Naţional de Cercetare-Dezvoltare pentru Tehnologii Criogenice şi Izotopice - ICSI Râmnicu Vâlcea într-o cauză având ca obiect soluţionarea recursului formulat împotriva unei sentinţe prin care a fost respinsă, ca inadmisibilă, acţiunea în contencios administrativ fiscal formulată de reclamant în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 4 Târgu Jiu, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia generală antifraudă fiscală şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală. 6. În motivarea excepţiei de neconstituţionalitate, autorul acesteia invocă argumentul că greşita şi arbitrara calificare a primei instanţe cu privire la procesul-verbal de control antifraudă ca fiind un act premergător sau chiar o operaţiune administrativă are ca origine tocmai lipsa de previzibilitate în interpretarea normelor criticate, astfel că sunt incidente mutatis mutandis raţionamentele reţinute în Decizia Curţii Constituţionale nr. 363 din 7 mai 2015, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 495 din 6 iulie 2015. Arată că, pentru ca instanţa de recurs învestită cu analiza admisibilităţii plângerii împotriva procesului-verbal de control antifraudă să poată aprecia asupra unei interpretări constituţionale a normelor invocate de prima instanţă şi de intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în apărare, este necesară pronunţarea Curţii Constituţionale asupra excepţiilor invocate, pentru a se putea determina cât de restrictiv pot fi interpretate şi aplicate aceste dispoziţii legale. În acest mod, instanţa judecătorească va avea elemente suplimentare pentru o corectă calificare a procesului-verbal de control, respectiv dacă acesta excedează noţiunii doctrinare şi jurisprudenţiale, nereglementată legal, a actelor premergătoare sau are trăsăturile caracteristice ale actului administrativ fiscal, emanat de la o autoritate administrativă, contrar celor susţinute de intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală. În susţinerea criticilor sunt invocate o serie de hotărâri ale Curţii Europene a Drepturilor Omului şi ale Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu privire la previzibilitatea normelor şi la principiul stabilităţii raporturilor juridice. 7. Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Secţia de contencios administrativ şi fiscal apreciază că excepţia de neconstituţionalitate este neîntemeiată, arătând că în conţinutul textelor de lege criticate nu a putut fi identificată vreo restrângere în aplicarea principiilor reglementate de prevederile constituţionale invocate de autorul excepţiei, recurentul urmărind, în realitate, ca instanţa constituţională să procedeze la o interpretare a dispoziţiilor legale în sensul dorit de acesta. 8. Potrivit art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, încheierea de sesizare a fost comunicată preşedinţilor celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului şi Avocatului Poporului, pentru a-şi exprima punctele de vedere asupra excepţiei de neconstituţionalitate. 9. Preşedinţii celor două Camere ale Parlamentului, Guvernul şi Avocatul Poporului nu au comunicat punctele lor de vedere cu privire la excepţia de neconstituţionalitate. CURTEA, examinând încheierea de sesizare, raportul întocmit de judecătorul-raportor, susţinerile avocatului prezent, concluziile procurorului, dispoziţiile legale criticate, raportate la prevederile Constituţiei, precum şi Legea nr. 47/1992, reţine următoarele: 10. Curtea Constituţională a fost legal sesizată şi este competentă, potrivit dispoziţiilor art. 146 lit. d) din Constituţie, precum şi ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 şi 29 din Legea nr. 47/1992, să soluţioneze excepţia de neconstituţionalitate. 11. Obiectul excepţiei de neconstituţionalitate îl constituie, potrivit dispozitivului actului de sesizare a instanţei constituţionale, dispoziţiile art. 41 şi 205 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 513 din 31 iulie 2007, ale art. 15 alin. (1) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 389 din 29 iunie 2013, precum şi dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1.154 din 7 decembrie 2004. Dispoziţiile criticate au următorul conţinut: - Art. 41 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003: „În înţelesul prezentului cod, actul administrativ fiscal este actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislaţiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor şi obligaţiilor fiscale.“; – Art. 205 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003: "(1) Împotriva titlului de creanţă, precum şi împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestaţie potrivit legii. Contestaţia este o cale administrativă de atac şi nu înlătură dreptul la acţiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condiţiile legii.(2) Este îndreptăţit la contestaţie numai cel care consideră că a fost lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia.(3) Baza de impunere şi impozitul, taxa sau contribuţia stabilite prin decizie de impunere se contestă numai împreună.(4) Pot fi contestate în condiţiile alin. (3) şi deciziile de impunere prin care nu sunt stabilite impozite, taxe, contribuţii sau alte sume datorate bugetului general consolidat.(5) În cazul deciziilor referitoare la baza de impunere, reglementate potrivit art. 89 alin. (1), contestaţia se poate depune de orice persoană care participă la realizarea venitului.(6) Bazele de impunere constatate separat într-o decizie referitoare la baza de impunere pot fi atacate numai prin contestarea acestei decizii.“;" – Art. 15 alin. (1) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013: „(1) Agenţia, în exercitarea atribuţiilor proprii, încheie, ca urmare a controalelor efectuate, procese verbale de control/acte de control pentru stabilirea stării de fapt fiscale, pentru constatarea şi sancţionarea contravenţiilor, precum şi pentru constatarea împrejurărilor privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală.“; – Art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea nr. 554/2004: „(1) În înţelesul prezentei legi, termenii şi expresiile de mai jos au următoarele semnificaţii: c) act administrativ - actul unilateral cu caracter individual sau normativ, emis de o autoritate publică în vederea executării ori a organizării executării legii, dând naştere, modificând sau stingând raporturi juridice.“ 12. În opinia autorului excepţiei de neconstituţionalitate, prevederile criticate contravin dispoziţiilor constituţionale ale art. 1 alin. (5), referitoare la calitatea normelor, ale art. 52 privind dreptul persoanei vătămate de o autoritate publică, ale art. 20 din Constituţie raportate la art. 6 din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale, privind dreptul la un proces echitabil, precum şi dispoziţiilor art. 148 din Constituţie, privind prioritatea de aplicare a dreptului european, şi ale art. 52 din Carta drepturilor fundamentale ale Uniunii Europene, privind întinderea şi interpretarea drepturilor şi principiilor prevăzute de Cartă. 13. Examinând excepţia de neconstituţionalitate, Curtea reţine că obiectul criticilor formulate vizează natura juridică a proceselor-verbale întocmite de inspectorii antifraudă în temeiul Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013, în funcţie de care se poate determina modalitatea de contestare a acestora. Curtea observă că a răspuns unor critici similare celor din prezenta cauză, de exemplu, prin Decizia nr. 783 din 28 noiembrie 2019, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 120 din 17 februarie 2020, sau Decizia nr. 172 din 24 martie 2022, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 603 din 21 iunie 2022, respingând, ca neîntemeiată, excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 15 alin. (1) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013. 14. Curtea a reţinut că, având în vedere necesitatea consolidării cadrului legal privind lupta împotriva evaziunii fiscale, legiuitorul a adoptat Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013, care prevede la art. 3 că în cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală se înfiinţează Direcţia generală antifraudă fiscală, structură fără personalitate juridică, cu atribuţii de prevenire şi combatere a actelor şi faptelor de evaziune fiscală şi fraudă fiscală şi vamală. Ca urmare a înfiinţării Direcţiei generale antifraudă fiscală, prin art. III pct. 9 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 8/2014 pentru modificarea şi completarea unor acte normative şi alte măsuri fiscal-bugetare, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 151 din 28 februarie 2014, legiuitorul a introdus în vechiul Cod de procedură fiscală - Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, în cuprinsul titlului VI^2 - Controlul antifraudă, art. 93^3 intitulat Reguli privind controlul operativ şi inopinat, care reglementează controlul antifraudă, ca formă distinctă de control fiscal. Această soluţie legislativă a fost preluată ulterior de art. 137 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, potrivit căruia controlul operativ şi inopinat se poate efectua şi în scopul realizării de operaţiuni de control tematic, care reprezintă activitatea de verificare prin care se urmăresc constatarea, analizarea şi evaluarea unui risc fiscal specific uneia sau mai multor activităţi economice determinate, iar la finalizarea controlului operativ şi inopinat se încheie procese-verbale de control/acte de control, în condiţiile legii. 15. Cu privire la controlul antifraudă, Curtea a reţinut că acesta are drept obiectiv prevenirea şi combaterea actelor şi faptelor de evaziune fiscală şi fraudă fiscală şi vamală. În acest scop, Direcţia generală antifraudă fiscală desfăşoară activităţi de descoperire şi de urmărire a infracţiunilor economico-financiare, precum şi activităţi de destructurare a lanţurilor tranzacţionale constituite pentru prejudicierea bugetului statului. În exercitarea atribuţiilor de serviciu, inspectorii antifraudă au dreptul de a efectua o multitudine de activităţi, aşa cum rezultă din reglementarea art. 6 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013, şi anume să verifice din punct de vedere fiscal, să documenteze, să întocmească acte de control operativ planificat sau inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice măsurile prevăzute de normele legale şi să sesizeze organele competente în vederea valorificării constatărilor. De asemenea, potrivit art. 15 alin. (1) din acelaşi act normativ, ca urmare a controalelor efectuate, inspectorii antifraudă întocmesc mai multe tipuri de acte, şi anume: procese-verbale de control/acte de control pentru stabilirea stării de fapt fiscale, procese-verbale pentru constatarea şi sancţionarea contravenţiilor, precum şi procese-verbale pentru constatarea împrejurărilor privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală. 16. În funcţie de tipurile de procese-verbale care pot fi încheiate de către inspectorii antifraudă, Curtea a remarcat anumite particularităţi ale acestora, şi anume că procesul-verbal pentru constatarea şi sancţionarea contravenţiilor este actul de constatare a unei abateri şi de aplicare a unei sancţiuni chiar de către organul de control, fiind supus dispoziţiilor Ordonanţei Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 410 din 25 iulie 2001, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 180/2002, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 268 din 22 aprilie 2002, cu modificările şi completările ulterioare. De asemenea, procesul-verbal de control pentru stabilirea stării de fapt reprezintă actul de control bilateral care se întocmeşte de către inspectorii antifraudă cu ocazia controlului operativ şi inopinat, pentru constatarea unor situaţii faptice şi documentare existente la un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale şi pentru stabilirea implicaţiilor fiscale ale acestora. Constatările inspectorilor antifraudă rezultate în urma unei acţiuni de control operativ şi inopinat se valorifică în funcţie de natura constatărilor şi obiectivul controlului, iar procesul-verbal se comunică contribuabilului, conform prevederilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare. Această categorie de procese-verbale reprezintă simple acte de constatare care nu produc efecte juridice prin ele însele, urmând a fi valorificate ulterior prin emiterea unui act fiscal. În ceea ce priveşte procesul-verbal pentru constatarea împrejurărilor privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală, acesta reprezintă atât act de sesizare a organelor de urmărire penală, cât şi mijloc de probă în cadrul procesului penal, împotriva sa existând căi de atac în cazurile şi în condiţiile prevăzute de Codul de procedură penală. Astfel, potrivit art. 8 alin. (3) şi (4) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013, în situaţia în care inspectorii antifraudă, în timpul acţiunilor de control, constată împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal sau vamal, întocmesc procese-verbale şi acte de control în baza cărora sesizează organele de urmărire penală cu privire la faptele constatate. Împreună cu actul de sesizare se trimit organelor de urmărire penală procesul-verbal sau actul de control încheiat, documentele ridicate şi explicaţiile scrise solicitate, precum şi alte înscrisuri care au valoare probatorie de înscrisuri în procesul penal. De asemenea, potrivit art. 350 din Codul de procedură fiscală, în cazuri temeinic justificate, după începerea urmăririi penale, cu avizul procurorului, poate fi solicitată Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală efectuarea de controale fiscale, conform obiectivelor stabilite, iar rezultatul acestor controale se consemnează într-un proces-verbal, care nu constituie însă titlu de creanţă fiscală. 17. Prin urmare, Curtea a reţinut că acest proces-verbal nu este emis în exercitarea atribuţiilor de administrare a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale, ci în exercitarea atribuţiilor de control tematic, urmărindu-se constatarea, analizarea şi evaluarea unui risc fiscal specific al uneia sau mai multor activităţi economice determinate. Aşadar, procesul-verbal de control întocmit de inspectorii antifraudă nu este de natură să producă efecte juridice prin el însuşi faţă de entitatea verificată şi nu stabileşte creanţe fiscale în sarcina acesteia, astfel încât, indiferent de constatările din cuprinsul său, acesta constituie doar un act premergător unor acte juridice ce urmează a fi întocmite, fie că ele sunt de natură fiscală sau penală. 18. Curtea a mai constatat că problema naturii juridice a proceselor-verbale întocmite de inspectorii antifraudă în temeiul Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013, precum şi posibilitatea contestării acestora au constituit şi obiectul Deciziei nr. 2 din 22 ianuarie 2018, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 178 din 26 februarie 2018, prin care, reţinând opinia jurisprudenţială majoritară a instanţelor faţă de problema analizată, instanţa supremă a subliniat că procesul-verbal întocmit de inspectorii antifraudă cu ocazia controlului curent, operativ şi inopinat sau a controlului tematic nu întruneşte trăsăturile caracteristice ale unui act administrativ fiscal, ci doar constată unele situaţii faptice şi documentare pentru stabilirea stării de fapt fiscale sau constată unele împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală şi implicaţiile fiscale ale acestora. Neavând caracterul unui act administrativ fiscal, întrucât nu dă naştere, nu stinge şi nu modifică raporturi juridice de natură fiscală, acesta nu poate fi atacat pe cale separată, ci doar odată cu actul administrativ pe care îl precedă. 19. Având în vedere cele statuate în prealabil de instanţa constituţională şi de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, Curtea constată că sfera de incidenţă a dispoziţiilor criticate este strict determinată, astfel că nu se ridică problema lipsei de claritate, accesibilitate sau previzibilitate a normelor, argumentele reţinute în Decizia Curţii Constituţionale nr. 363 din 7 mai 2015 nefiind, deci, aplicabile în cauză. 20. Pentru toate aceste motive, în temeiul art. 146 lit. d) şi al art. 147 alin. (4) din Constituţie, precum şi al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) şi al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu unanimitate de voturi, CURTEA CONSTITUŢIONALĂ În numele legii DECIDE: Respinge, ca neîntemeiată, excepţia de neconstituţionalitate ridicată de Institutul Naţional de Cercetare-Dezvoltare pentru Tehnologii Criogenice şi Izotopice - ICSI Râmnicu Vâlcea în Dosarul nr. 477/2/2016/a1 al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie - Secţia de contencios administrativ şi fiscal şi constată că dispoziţiile art. 41 şi 205 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, ale art. 15 alin. (1) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative şi ale art. 2 alin. (1) lit. c) teza întâi din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 sunt constituţionale în raport cu criticile formulate. Definitivă şi general obligatorie. Decizia se comunică Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie - Secţia de contencios administrativ şi fiscal şi se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I. Pronunţată în şedinţa din data de 27 aprilie 2023. PREŞEDINTELE CURŢII CONSTITUŢIONALE MARIAN ENACHE Magistrat-asistent-şef, Mihaela Senia Costinescu -----
Newsletter GRATUIT
Aboneaza-te si primesti zilnic Monitorul Oficial pe email
Comentarii
Fii primul care comenteaza.
